Безоплатне отримання основних засобів: облік, оподаткування

Безоплатне отримання основних засобів (ОЗ) має певні особливості обліку оприбуткування, нарахування амортизації таких необоротних активів тощо. Розглянемо їх докладніше.

Безоплатне отримання ОЗ: нормативно-правове регулювання

Бухооблік безоплатно отриманих ОЗ ведуть відповідно до НП(С)БО 7 «Основні засоби» та  Методичних рекомендацій з бухгалтерського обліку основних засобів, затверджених наказом Мінфіну від 30.09.2003 р. № 561 (далі – Методрекомендації № 561). Щодо податку на прибуток завважимо: на операції з безоплатними ОЗ розповсюджуються норми ст. 138 ПКУ.

Зазвичай, підприємство безоплатно отримує об’єкт ОЗ від юридичних або фізичних осіб на підставі договору дарування чи пожертви. Ці договори відповідно до ст.ст. 717-730 ЦКУ можна укладати в усній або письмовій формі, обов’язковому нотаріальному посвідченню вони не підлягають.

Первісна вартість безоплатних ОЗ

Безоплатно отримані ОЗ зараховують на баланс за первісною вартістю (п.п.7, 10 НП(С)БО 7, п. 13 Методрекомендацій № 561). Первісною вартістю безоплатно отриманих ОЗ є їх справедлива вартість на дату отримання з урахуванням витрат, перелічених у п. 8 НП(С)БО 7. Зокрема, це:

• реєстраційні збори, державне мито й аналогічні платежі, що здійснюються у зв’язку з придбанням (отриманням) прав на ОЗ;
• суми ввізного мита;
• суми непрямих податків у зв’язку з придбанням/створенням ОЗ, які не відшкодовуються
• підприємству;
• витрати зі страхування ризиків доставки ОЗ;
• витрати на транспортування, установку, монтаж, налагодження ОЗ;
• інші витрати, безпосередньо пов’язані з доведенням ОЗ до стану, у якому вони придатні для використання із запланованою метою.

При визначенні справедливої вартості орієнтуються на суму, за якою можна продати актив або оплатити зобов’язання за звичайних умов на певну дату (п. 4 НП(С)БО 7, п. 4 НП(С)БО 19 «Об’єднання підприємств»).

У додатку до НП(С)БО 19 перелічені приклади справедливої вартості для різних груп ОЗ:

• земля та будівлі – ринкова вартість;
• машини та устаткування – ринкова вартість. У разі відсутності даних про ринкову вартість –   відновлювальна вартість (сучасна собівартість придбання) за вирахуванням суми зносу на дату оцінки;
• інші основні засоби – відновлювальна вартість (сучасна  собівартість придбання) за вирахуванням суми зносу на дату оцінки.

Зверніть увагу, що окрім НП(С)БО 19 порядок визначення справедливої вартості містять  НП(С)БО 30 «Біологічні активи» та НП(С)БО 32 «Інвестиційна нерухомість».

Щоправда, не всі настанови з НП(С)БО 30 чи НП(С)БО 32 підходять до визначення справедливої вартості безоплатних ОЗ. Втім є одна загальна риса: при визначенні справедливої вартості слід проаналізувати продажі на поточний момент аналогічного об’єкта на активному ринку. По факту справедлива вартість безкоштовних ОЗ – це оціночна вартість, яку підприємство сплатило б за цей об’єкт у разі операції між обізнаними й незалежними сторонами виходячи із наявної інформації. Зокрема, мовиться про експертну оцінку суб’єкта оціночної діяльності, втім залучати фахового експерта не обов’язково. Також на підприємстві може бути створена комісія, яка встановлюватиме справедливу вартість, яку підтверджує актом, оформленим в довільній формі.

Ще за допомогою можна звернутися до МСФЗ 13 «Оцінка справедливої вартості».

Бухоблік оприбуткування безоплатно отриманих ОЗ

Вартість безоплатно отриманих ОЗ відображають напряму за дебетом 10 «Основні засоби» та кредитом 424 «Безоплатно одержані необоротні активи». Тобто без застосування рахунку 15 «Капітальні інвестиції». Принаймні, так зазначено у додатку до Методрекомендацій № 561. І Мінфін неодноразово наголошував на цьому. Наприклад, у листі Мінфіну від 17.11.2003 р. № 31-04200-04-5/5570 зазначено, що вартість одержаних безоплатно ОЗ до складу капітальних інвестицій не включається і на рахунку   15 не відображається.

А ось витрати на транспортування (доставку), монтаж, страхування тощо безоплатно отриманих ОЗ, які зараховують до складу первісної вартості ОЗ відображають:

• спочатку за дебетом 15 та кредитом 63 «Розрахунки з постачальниками та підрядниками», 685 «Розрахунки з іншими кредиторами»;
• потім за дебетом 10 та кредитом 15.

Амортизація безоплатно отриманих ОЗ

Безоплатно отримані об’єкти ОЗ амортизують у порядку, передбаченому п.п. 23, 24 НП(С)БО 7 для ОЗ придбаних за плату: виходячи зі строку їх корисного використання. Нараховують амортизацію за дебетом рахунків 23 «Виробництво», 91 «Загальновиробничі витрати», 92 «Адміністративні витрати», 93 «Витрати на збут», 94 «Інші витрати операційної діяльності» та кредитом 13 «Знос (амортизація) необоротних активів».

Одночасно з нарахуванням амортизації відображають дохід пропорційно сумі амортизації (п. 21 НП(С)БО 15 «Дохід»): за дебетом 424 «Безоплатно одержані необоротні активи» та кредитом 745 «Дохід від безоплатно одержаних активів».

Якщо вартість безоплатно отриманих ОЗ і сума додаткового капіталу, створення якого пов’язане з отриманням цих активів, відрізняються, то сума визнаного доходу не дорівнюватиме сумі нарахованої амортизації (див. лист Мінфіну від 07.04.2004 р. № 31-04200-05/1010/5700). Тобто дохід від безкоштовно отриманих необоротних активів, що підлягають амортизації, визначають у сумі, пропорційній величині амортизаційних відрахувань та зменшенням залишку додаткового капіталу. Якщо вартість безкоштовно отриманих необоротних активів і сума додаткового капіталу, створення якого пов’язане з отриманням цих активів, відрізняються (зокрема, в результаті нарахування податку на прибуток, транспортування, встановлення, монтажу, налагодження, переоцінки, реконструкції, модернізації безкоштовно отриманих необоротних активів), то сума визнаного доходу не буде дорівнювати сумі нарахованої амортизації. І це не призведе до утворення дебетового сальдо на рахунку обліку додаткового капіталу.

Якщо вам важливі нюанси обліку не лише на тему обліку безоплатно отриманих основних засобів, тоді реєструйтеся на безкоштовну вебінарну серію, де розберемо найактуальніші проблеми законодавства та бухгалтерії.

Зареєструватись на вебінар ✅

Податковий облік безоплатно отриманих ОЗ

ПКУ не обмежує нарахування амортизації на ОЗ, безоплатно отримані платником податку. Отже  такі ОЗ, які призначені для використання в господарській діяльності платника податку, підлягають амортизації згідно з п. 138.3 ПКУ. При нарахуванні амортизації необоротних активів, формуються різниці згідно з вимогами ст. 138 ПКУ.

Для розрахунку амортизації визначають вартість ОЗ без урахування їх переоцінки (уцінки, дооцінки), проведеної відповідно до положень бухгалтерського обліку.

Отже фінансовий результат до оподаткування збільшується на суму нарахованої амортизації безоплатно отриманих ОЗ відповідно до НП(С)БО чи МСФЗ та зменшується на суму розрахованої амортизації таких ОЗ відповідно до п. 138.3 ПКУ.

А ось невиробничі ОЗ не амортизуються (пп. 138.3.2 ПКУ).

Завважимо також: у податковому обліку мінімально допустимий строк амортизації (крім випадку застосування виробничого методу нарахування амортизації) вартості безоплатно отриманого ОЗ, що був у використанні, встановлюється підприємством (у розпорядчому акті) при визнанні цього об’єкта активом (при зарахуванні на баланс). Причому цей строк не може бути меншим за мінімально допустимі строки, визначені пп. 138.3.3 ПКУ.

Безоплатно отримані ОЗ у фінансовій звітності

Первісну вартість безоплатно отриманих ОЗ відображають у рядку 1011 Балансу (Звіту про фінансовий стан) за формою № 1. Суму зносу заносять до рядку 1012. До підсумку балансу (рядок 1010) включають залишкову вартість: різницю між первісною (переоціненою) вартістю ОЗ та сумою зносу на дату балансу (абз. 2 пп. 2.9 розд. ІІ Методичних рекомендацій щодо заповнення форм фінансової звітності, затверджених наказом Мінфіну від 28.03.2013 р. № 433, далі – Методрекомендації № 433).

Кредитове сальдо субрахунку 424 (додатковий капітал від безоплатно отриманих ОЗ) відображають у рядку 1410 Балансу (Звіту про фінансовий стан) за формою № 1 (пп. 2.42 розд. ІІ Методрекомендацій № 433). У Звіті про власний капітал за формою № 4 такий додатковий капітал має відображатися на перетині рядку 4290 та графи 5.

Інший дохід у пропорційній сумі до нарахованої амортизації щодо безоплатно отриманого об’єкту ОЗ фіксують у рядку 2240 Звіту про фінансові результати (Звіту про сукупний дохід) за формою № 2 (пп. 3.17 розд. ІІІ Методрекомендацій № 433).

У Примітках до річної фінансової звітності за формою № 5 у розд. ІІ деталізують облікову інформацію щодо кожної групи ОЗ, уключаючи отримані безоплатно.

Також у рядку 610 розд. V цих Приміток зазначають інший дохід у пропорційній сумі до нарахованої амортизації щодо безоплатно отриманого об’єкту ОЗ.

І насамкінець завважимо, що з огляду на визначення «сукупний дохід» та «інший сукупний дохід», наведені у п. 1 НП(С)БО 1 «Загальні вимоги до фінансової звітності», у рядку 2445 розд. ІІ Звіту про фінансові результати (Звіту про сукупний дохід) за формою № 2 слід також відобразити справедливу вартість безоплатно отриманих ОЗ.