Дебіторська заборгованість: види, інвентаризація, створення резерву сумнівних боргів

Що таке дебіторська заборгованість 

Види дебіторської заборгованості в обліку: поточна, довгострокова, сумнівна та безнадійна 

Інвентаризація дебіторської заборгованості: обов’язкова процедура та її практичне значення 

Резерв сумнівних боргів

Дебіторська заборгованість – одна з тих тем, які на практиці виходять далеко за межі простого обліку боргів покупців. Вона охоплює питання класифікації заборгованості, її оцінки, перевірки реальності погашення, проведення інвентаризації, формування резерву сумнівних боргів, а в окремих випадках – і списання. Тема є багатогранною, тому в цій статті розглянемо лише ключові її аспекти: що таке дебіторська заборгованість, на які види вона поділяється, як проводять її інвентаризацію та в яких випадках виникає потреба у створенні резерву сумнівних боргів.

Що таке дебіторська заборгованість 

Відповідно до НП(С)БО 10 «Дебіторська заборгованість»  дебіторська заборгованість – це сума заборгованості дебіторів підприємству на певну дату.

Дебіторами вважаються юридичні та фізичні особи, які внаслідок минулих подій заборгували підприємству певні суми грошових коштів, їх еквівалентів або інших активів (п. 4 НП(С)БО 10).

Дебіторська заборгованість визнається активом підприємства, якщо одночасно виконуються дві умови (п. 5 НП(С)БО 10):

• існує ймовірність отримання підприємством майбутніх економічних вигод – це означає, що підприємство реально розраховує отримати від дебітора  гроші, товари чи послуги.
• сума заборгованості може бути достовірно визначена – це означає, що підприємство має первинні документи, в яких чітко зазначена вартість товарів, робіт чи послуг, за які дебітор повинен здійснити оплату, або сума авансу, яку підприємство вже сплатило.

На практиці дебіторська заборгованість охоплює різні види розрахунків і відображається на різних рахунках бухгалтерського обліку. 

Зокрема, розрахунки з покупцями та замовниками ведуть на рахунку 36 «Розрахунки з покупцями та замовниками» – наприклад, коли підприємство вже відвантажило товар або надало послугу, але оплату від контрагента ще не отримало. 

Заборгованість за виданими авансами обліковують, зокрема, на субрахунку 371 «Розрахунки за виданими авансами», наприклад, коли постачальнику вже перераховано передоплату, але товари чи послуги на дату балансу ще не отримано. 

Окремо в обліку виділяють і заборгованість за розрахунками з бюджетом, яку відображають на рахунку 64 «Розрахунки за податками й платежами», зокрема на субрахунку 641 «Розрахунки за податками», наприклад, у разі переплати податків або обліку сум, пов’язаних із ПДВ. 

Тобто,  дебіторська заборгованість – це сукупність різноманітних  активів, який потрібно правильно класифікувати, оцінювати та контролювати.

Види дебіторської заборгованості в обліку: поточна, довгострокова, сумнівна та безнадійна 

У бухгалтерському обліку дебіторську заборгованість доцільно розглядати за двома основними критеріями. За строком погашення вона поділяється на поточну і довгострокову, а за оцінкою ймовірності її погашення – на сумнівну і безнадійну. Такий поділ важливий не лише для класифікації активів, а й для їх оцінки, відображення у фінансовій звітності, створення резерву сумнівних боргів і прийняття рішення про списання.

Поточною вважається дебіторська заборгованість, яка виникає в ході нормального операційного циклу або буде погашена протягом дванадцяти місяців з дати балансу (п. 4 НП(С)БО 10).

При цьому орієнтуватися потрібно не лише на формальні 12 місяців, а й на нормальний операційний цикл підприємства. У нацстандартах бухобліку поняття операційного циклу прямо визначене для держсектору як проміжок часу між придбанням запасів для провадження діяльності і отриманням грошових коштів від продажу виробленої з них продукції, виконаних робіт, наданих послуг або їх споживанням. Для звичайних підприємств у практиці бухобліку це поняття застосовують у тому самому економічному змісті – як цикл від придбання ресурсів до отримання коштів від реалізації. 

Це означає, що  поточною дебіторською заборгованістю буде не лише та, яку мають погасити протягом року, а й та, що виникає в межах звичайного операційного циклу підприємства, навіть якщо такий цикл у конкретному бізнесі довший за 12 місяців. Саме тому при класифікації дебіторки бухгалтер має враховувати не лише календарний строк, а й реальний характер діяльності підприємства.

Довгострокова дебіторська заборгованість – це заборгованість, яка не виникає в ході нормального операційного циклу та буде погашена після дванадцяти місяців з дати балансу (п. 4 НП(С)БО 10).

При класифікації такої заборгованості важливо вірно відобразити її у звітності. Згідно з вимогами НП(С)БО 10, частина довгострокової заборгованості, яка підлягає погашенню протягом дванадцяти місяців з дати балансу, має бути переведена до складу поточної (п. 12 НП(С)БО 10). 

Щодо оцінки, то варто звернути увагу, що  довгострокова дебіторська заборгованість відображається в балансі за її теперішньою вартістю (п. 12 НП(С)БО 10). Такий підхід до оцінки зумовлює необхідність застосування дисконтування. 

Сумнівною дебіторською заборгованістю визнається поточна дебіторська заборгованість, щодо якої існує невпевненість у її погашенні боржником (п. 4 НП(С)БО 10). 

Безнадійна дебіторська заборгованість – це поточна дебіторська заборгованість, щодо якої існує впевненість про її неповернення боржником або за якою минув строк позовної давності (п. 4 НП(С)БО 10).

Якщо вам важливі нюанси обліку не лише на тему обліку дебіторської заборгованості, тоді реєструйтеся на безкоштовну вебінарну серію, де розберемо найактуальніші проблеми законодавства та бухгалтерії.

Зареєструватись на вебінар ✅

Інвентаризація дебіторської заборгованості: обов’язкова процедура та її практичне значення 

Нормативними актами, які регулюють проведення інвентаризації дебіторської заборгованості, є Порядок подання фінансової звітності, затверджений постановою Кабінету Міністрів України від 28.02.2000 р.  № 419 (далі – Порядок № 419), та Положення про інвентаризацію активів та зобов’язань, затверджене наказом Міністерства фінансів України від 02.09.2014 р. № 879 (далі – Положення № 879). Саме вони визначають обов’язковість інвентаризації перед річною фінансовою звітністю, строки її проведення та загальну процедуру оформлення результатів.

Підставою для проведення інвентаризації є п. 12 Порядку № 419, за яким перед складанням річної фінансової звітності проводять інвентаризацію активів і зобов’язань. Строк проведення щодо дебіторської заборгованості встановлено п. 10 розд. І Положення № 879: її інвентаризують протягом трьох місяців до дати балансу. Отже, дебіторська заборгованість підлягає обов’язковій перевірці саме в межах цього періоду перед датою річної звітності.

Методологію проведення інвентаризації дебіторської заборгованості визначає п. 7.1 розд. ІІІ Положення № 879. Інвентаризація полягає у звірці документів і записів у реєстрах бухгалтерського обліку, а також у перевірці обґрунтованості сум, відображених на відповідних рахунках. Фактично це означає аналіз кожного дебітора окремо: перевіряють суму боргу, підставу його виникнення, строк погашення, наявність первинних документів, актів, договорів, платіжних документів, листування та інших підтвердних матеріалів. Результат такої перевірки оформлюють актом інвентаризації. 

Для документального оформлення інвентаризації, як правило, використовують наказ про її проведення, акти звірки розрахунків з контрагентами, акт інвентаризації розрахунків з дебіторами і кредиторами, а якщо виявлено заборгованість, строк позовної давності за якою минув і яка планується до списання, – окремий акт інвентаризації такої дебіторської або кредиторської заборгованості. Типові форми цих актів затверджені наказом Мінфіну № 572.  Якщо за результатами інвентаризації приймають рішення про списання боргу, воно також має бути оформлене окремим розпорядчим документом – це протокол інвентаризації та наказ керівника. 

Особливе значення інвентаризація має для оцінки заборгованості на сумнівність і безнадійність. Саме в її межах виявляють борги, за якими є ознаки неповернення, прострочення, відсутність підтвердження від контрагента, спірність суми або сплив строку позовної давності. Тому інвентаризація є основою не лише для підтвердження залишків у балансі, а й для перегляду резерву сумнівних боргів та прийняття рішення про списання дебіторської заборгованості.

Важливим  етапом  інвентаризації є звірка розрахунків з дебіторами. Тут важливо не обмежитися власними регістрами бухгалтерського обліку, а підтвердити суму заборгованості актом звірки або іншим документом. Якщо контрагент не погоджується із сумою боргу, таку розбіжність потрібно з’ясувати, проаналізувати і належно оформити, оскільки інакше в обліку може залишатися сума, яка фактично не підтверджена другою стороною.

Отже, інвентаризація дебіторської заборгованості є одним із найважливіших етапів підтвердження достовірності даних бухгалтерського обліку і фінансової звітності. Її особливість полягає в тому, що це не лише внутрішня перевірка підприємства, а й процес, який потребує взаємодії з контрагентом. Якщо інвентаризацію не провести або провести формально, може з’ясуватися, що контрагент обліковує таку саму заборгованість в іншій сумі або не підтверджує її взагалі. Це створює ризик помилок у розрахунках з контрагентами, а якщо такі розбіжності буде виявлено вже в наступних звітних періодах, може постати питання про складне виправлення помилок у бухгалтерському обліку, а інколи і про уточнення фінансової звітності за минулі періоди.

Резерв сумнівних боргів

Відповідно до п. 7 НП(С)БО 10 поточна дебіторська заборгованість за продукцію, товари, роботи, послуги включається до підсумку балансу за чистою реалізаційною вартістю. У свою чергу, чиста реалізаційна вартість згідно з п. 4 НП(С)БО 10 – це сума поточної дебіторської заборгованості за вирахуванням резерву сумнівних боргів. 

Резерв сумнівних боргів створюють підприємства, які ведуть облік і складають фінансову звітність за загальними правилами НП(С)БО 10. До них належать, зокрема, великі, середні та ті малі підприємства, які не застосовують спрощення, передбачені НП(С)БО 25 «Спрощена фінансова звітність». Саме для таких підприємств поточна дебіторська заборгованість за продукцію, товари, роботи, послуги відображається в балансі за чистою реалізаційною вартістю, а отже, потребує визначення резерву сумнівних боргів.

Мікропідприємства резерв сумнівних боргів можуть не створювати. Таке право випливає з НП(С)БО 25, який дозволяє включати поточну дебіторську заборгованість до підсумку балансу за її фактичною сумою. 

Методи визначення резерву сумнівних боргів

Відповідно до п. 8 НП(С)БО 10 величину резерву сумнівних боргів визначають одним із двох методів: методом застосування абсолютної суми сумнівної заборгованості або методом застосування коефіцієнта сумнівності. Обраний метод підприємство визначає самостійно і закріплює в наказі про облікову політику. Такий підхід узгоджується із загальними правилами формування облікової політики, адже в розпорядчому документі про облікову політику наводять методи і процедури, щодо яких нормативно-правовими актами з бухгалтерського обліку передбачено більш ніж один варіант.

Метод застосування абсолютної суми сумнівної заборгованості

Цей метод ґрунтується на індивідуальній оцінці кожного дебітора. У такому разі аналізують конкретного контрагента і визначають, чи є його заборгованість сумнівною повністю або лише в певній частині. Для цього в наказі про облікову політику доцільно закріпити ознаки сумнівності, за якими оцінюють борг: тривалість прострочення, відсутність відповіді на претензії, наявність спору, фінансові труднощі контрагента, відкриття провадження у справі про банкрутство, відсутність підтвердження залишків тощо. Отже, за цим методом резерв визначають не за коефіцієнтом, а в сумі всієї заборгованості або її частини, щодо якої встановлено ризик неповернення.

Метод застосування коефіцієнта сумнівності

Цей метод не передбачає індивідуальної оцінки кожного боржника, а базується на узагальненому розрахунку. Суму резерву визначають як добуток залишку дебіторської заборгованості на коефіцієнт сумнівності. Сам коефіцієнт сумнівності НП(С)БО 10 дозволяє розраховувати кількома способами: за питомою вагою безнадійних боргів у чистому доході, на підставі класифікації дебіторської заборгованості за строками непогашення або за середньою питомою вагою списаної дебіторської заборгованості у сумі дебіторської заборгованості на початок відповідного періоду за попередні періоди. Конкретний спосіб розрахунку коефіцієнта також доцільно закріпити в наказі про облікову політику, щоб підхід до оцінки був послідовним і зрозумілим.

Отже, метод абсолютної суми застосовують тоді, коли резерв визначають через індивідуальний аналіз конкретних дебіторів, а метод коефіцієнта сумнівності – коли резерв розраховують на підставі узагальнених показників неповернення заборгованості. Саме тому разом із вибором методу в обліковій політиці важливо зафіксувати і сам порядок його застосування.

Висновок

Дебіторська заборгованість – це актив, який потребує правильної класифікації та оцінки для коректного відображення в бухгалтерському обліку.

Для цілей обліку дебіторську заборгованість поділяють на поточну і довгострокову, а також на сумнівну і безнадійну.

Важливим етапом роботи з дебіторською заборгованістю є її інвентаризація.

Поточну дебіторську заборгованість відображають у балансі за чистою реалізаційною вартістю, тому для частини підприємств актуальним є створення резерву сумнівних боргів.

Саме інвентаризація та належна оцінка дебіторської заборгованості дають змогу уникнути викривлень і помилок у бухгалтерському обліку та фінансовій звітності.