Додаток РІ: нюанси відображення коригувальних різниць

Дата публікації
29 Лип 2022

Додаток РІ є невід’ємною частиною Декларації за податку на прибуток підприємств (форма затверджена наказом Мінфіну України від 20.10.2015 р. № 897). Саме на підставі цього додатку заповнюють рядок 03 РІ «Різниці, які виникають відповідно до Податкового кодексу України (+, -)» Декларації з податку на прибуток.

Нагадаємо, що  розрахунок податку на прибуток базується на показнику ряд. 02 Декларації з податку на прибуток («Фінансовий результат до оподаткування (прибуток або збиток), визначений у фінансовій звітності відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності (+, -)»). Потім цей показник коригують на всі різниці, передбачені Податковим кодексом України (далі – ПКУ). 

Загальні положення

Отже у додатку РІ відображають різниці, які збільшують або зменшують фінрезультат до оподаткування. Збільшувальні та зменшувальні різниці сумують окремо та заносять до рядку 01 та до рядку 02 додатку РІ відповідно. Загальний результат коригування відображають у рядку 03 додатку РІ (ряд. 01 –  ряд. 02), а потім заносять до рядку 03 РІ Декларації з податку на прибуток. Показника з рядку 04 Декларації з податку на прибуток (рядок 02 + рядок 03 РІ) (зі знаком +, -)) є зазвичай є тим показником, на підставі  якого визначають  суму податку на прибуток (рядок 06 Декларації з податку на прибуток).

Якщо платники податку на прибуток здійснюють діяльність, яка звільнена від оподаткування, то в розрахунку податку на прибуток поряд с показником рядка 04 Декларації з податку на прибуток буде задіяний й показник рядка 05 ПЗ Декларації з податку на прибуток. У цьому рядку відображають результат отриманий від такої діяльності.

Зверніть увагу, що крім коригувальних різниць, передбачених розд. ІІІ ПКУ, у визначенні об’єкту оподаткування зважають на різниці:

  • пов’язані  з договором довгострокового страхування життя чи договором страхування в межах недержавного пенсійного забезпечення (розд. ІІ ПКУ);
  • різниці, передбачені  у підрозд. 4 розд. XX ПКУ.

Застосування різниць з податку на прибуток залежить від розміру доходу за минулий рік.

Якщо дохід за 2021 рік був більше 40 млн. грн, то різниці застосовуються платником податку на прибуток застосовуються обов’язково (пп. 134.1.1 ПКУ).

Коригування на збитки минулих років згідно пп. 140.4.4 ПКУ з урахуванням п. 3 підрозд. 4 розд. ХХ ПКУ здійснюють всі без виключення платники податку на прибуток.

Ще зауважимо, що у додатку РІ Декларації з податку на прибуток на підставі додатків АМ, ЦП та ТЦ заповнюють відповідно рядки 1.2.1 АМ, 4.1.3 ЦП та 4.1.4 ЦП,  рядок 3.1.3 ТЦ та 3.1.4 ТЦ Декларації з податку на прибуток. У цьому випадку платники податку поряд із додатком РІ подають додатки АМ, ЦП  та ТЦ відповідно.

Далі розглянемо окремі податкові різниці.

Збільшення/зменшення фінансового результату до оподаткування

Код рядка додатку РІЗміст різниціОсобливості визначення/рахунки бухобліку
Різниці, які виникають при нарахуванні амортизації необоротних активів (ст. 138 ПКУ)  
1.1.1/1.2.1 АМ  Сума нарахованої амортизації ОЗ або НА за даними бухобліку (п. 138.1 ПКУ)/Сума розрахованої амортизації за даними податкового обліку (п.138.2)Оборот за кредитом субрахунків 131, 132, 133, 134, 135. Основні засобі або нематеріальні активи (далі – ОЗ та НА відповідно) згідно з НП(С)БО та МСФЗ (п. 138.1 ПКУ). У рядках 1.1.1 та 1.2.1 АМ зазначають різниці без врахування амортизації малоцінних необоротних матеріальних активів. Забороняється  нарахування амортизації за період невикористання ОЗ у госпдіяльності у зв’язку з їх консервацією (пп. 138.3.1 ПКУ)
1.1.1.1/1.2.1.1  Сума уцінки та втрат від зменшення корисності ОЗ або НА (п. 138.1 ПКУ)/ Сума дооцінки у межах попередньо віднесених до витрат уцінок (п. 138.2 ПКУ)Оборот за дебетом субрахунків 975, 972/Оборот за дебетом  відповідних субрахунків рахунку 10, 11, 12  та кредитом субрахунку 746
Х/ 1.2.1.2Х/ Сума вигід від відновлення корисності у межах попередньо віднесених до витрат втрат від зменшення корисності (п. 138.2 ПКУ)Х/Оборот за кредитом субрахунку 742
1.1.2/1.2.2  Сума залишкової вартості окремого об’єкта у разі його ліквідації або продажу за даними бухобліку (п. 138.1 ПКУ)/ Cума залишкової вартості окремого об’єкта за даними податкового обліку у разі його ліквідації або продажу такого об’єкта (п. 138.2 ПКУ)Оборот за дебетом субрахунків 943, 976, 977 та кредитом відповідних субрахунків  рахунків 10 та 12/ Суму залишкової вартості визначають  на момент вибуття (ліквідації або продажу) за даними аналітичного обліку
1.1.3/ 1.2.3  Сума залишкової вартості за даними бухобліку окремого об’єкта невиробничих ОЗ або невиробничих НА у разі його ліквідації або продажу (п. 138.1 ПКУ)/Сума первісної вартості придбання або виготовлення окремого об’єкта невиробничих ОЗ або невиробничих НА у разі продажу такого об’єкта, але не більше суми доходу (виручки), отриманої від такого продажу (п. 138.2 ПКУ)Оборот за дебетом субрахунків 943, 976, 977  та кредитом відповідних субрахунків  рахунку 10 та 12/ Оборот за дебетом відповідних субрахунків рахунків 10 та 12. Також враховують витрати на ремонт, реконструкцію, модернізацію або інші поліпшення такого об’єкту (оборот за дебетом субрахунку 949)
1.1.4/Х  Сума бухгалтерських витрат на ремонт, реконструкцію, модернізацію або інші поліпшення невиробничих основних засобів чи невиробничих нематеріальних активів/ХОбороти за дебетом субрахунку 949
Різниці, що виникають при формуванні забезпечень (резервів) (ст.139 ПКУ)  
2.1.1/2.2.1  Сума витрат на створення забезпечень (резервів) для відшкодування наступних (майбутніх) витрат (крім забезпечення витрат на оплату відпусток працівникам, інших виплат, пов’язаних із оплатою праці, та пов’язаних витрат на сплату ЄСВ) (пп.139.1.1 ПКУ)/Сума використання створених забезпечень (резервів) витрат (крім забезпечення (резерву) витрат на оплату відпусток працівникам, інших виплат, пов’язаних з оплатою праці, та витрат на сплату ЄСВ, що нараховується на такі виплати)Обороти за кредитом субрахунків 473, 474, 475, 476
Х/2.2.1.1  Сума коригування (зменшення) забезпечень (резервів) для відшкодування наступних (майбутніх) витрат (крім забезпечення (резерву) на відпустки працівникам, інших виплат, пов’язаних з оплатою праці, та витрат на сплату ЄСВ, що нараховується на такі виплати), на яку збільшився фінрезультат  (пп. 139.1.2 ПКУ)Х/Обороти за дебетом субрахунків 473, 474, 475, 476 та кредитом 719
2.1.2/2.2.2  Сума витрат на формування резерву сумнівних боргів (п. 139.2 ПКУ)/Сума коригування (зменшення) резерву сумнівних боргів, на яку збільшився фінансовий результат до оподаткування (пп. 139.2 ПКУ)Оборот за дебетом  субрахунку 944 та кредитом рахунку 38/Оборот за дебетом субрахунку 944 з кредитом рахунку 38 (методом «сторно»)  або дебетом рахунку 38 з кредитом субрахунку 719. Резерв сумнівних боргів створюють для фінансового активу, себто для заборгованості, яка виникла при відвантаженні товарів (робіт, послуг). Щодо заборгованості  за  передоплачені, авансовані товари (роботи, послуги) резерв сумнівних боргів не створюють
2.1.3/2.2.3  Сума витрат від списання дебіторської заборгованості понад суму резерву сумнівних боргів (пп. 139.2.1 ПКУ)/Сума списаної дебіторської заборгованості (у тому числі за рахунок створеного резерву сумнівних боргів), яка відповідає ознакам, визначеним пп. 14.1.11 ПКУ (пп. 139.2.2 ПКУ)Обороти за дебетом субрахунку 944 з кредитом рахунків 34, 3637/Обороти за дебетом рахунку 38 та кредитом рахунків 34, 36, 37; дебетом субрахунку 944 та кредитом рахунків  34, 36, 37

Безоплатні передачі та коригування фінансового результату

В умовах війни, коли благодійна допомога ЗСУ та різним верствам населення набуває обертів чимало питань виникає щодо коригувальних різниць за такими операціями.

Наразі ми розглянемо безоплатні передачі підприємствами – платниками податку на прибуток.

Якщо підприємство не використовує податкові різниці (обов’язково чи добровільно), то наслідків щодо фінрезультату не виникає. Все відбувається за бухобліковими правилами.

Якщо підприємство застосовує податкові різниці, то все залежить від категорії отримувача безоплатних передач.

Отримувач – неплатник податку на прибуток (крім фізосіб – платників ПДФО та неприбуткових організацій з відповідного Реєстру, для яких застосовують різниці з пп. 140.5.9 ПКУ). Згідно з пп. 140.5.10 ПКУ вся вартість подарованого майна збільшує фінрезультат до  оподаткування дарувальника (пп. 140.5.10 ПКУ). Відображають різницю у рядку 3.1.10 додатка РІ. Для визначення суми різниці беруть обороти за дебетом субрахунків 949, 977.

Отримувач – фізособа – платник ПДФО (пп. 140.5.10 ПКУ). Різниця не виникає. Зверніть увагу, якщо подарунок отримує якщо фізособа – ФОП (платник єдиного податку), то різниця виникає. Позаяк така ФОП вважається неплатником податку на прибуток, операції з яким підпадають під дію пп. 140.5.10 ПКУ.

Отримувач – неприбуткова організація, внесенадо Реєстру неприбуткових установ та організацій. Дарувальник збільшує фінрезультат до оподаткування на вартість подарованого майна, безповоротної фіндопомоги, але в сумі, що перевищує 4% оподатковуваного прибутку попереднього року (пп. 140.5.9 ПКУ). Відображають різницю у рядку 3.1.9 додатка РІ. Для визначення суми різниці беруть обороти за дебетом субрахунків 949, 977.

Випадки, коли пп. 140.5.9 ПКУ не спрацьовує перелічені у пп. 69.6 підрозд. 10 розд. ХХ ПКУ. Зокрема:

  • при передачі гуманітарної допомоги з дотриманням вимог законодавства
  • України про гуманітарну допомогу у зв’язку з військовою агресією рф;
  • щодо сум коштів, перерахованих на спеціальні рахунки, відкриті НБУ для збору коштів на потреби армії та для гуманітарної допомоги постраждалим від збройної агресії рф.

Коригування фінрезультату до оподаткування на суму вищезазначених коштів та товарів, перерахованих (переданих) платниками податків ЗСУ та іншим військовим формуванням для потреб забезпечення оборони держави у зв’язку з військовою агресією Російської Федерації проти України не здійснюється. Отже ці суми залишаються у складі витрат без обмежень (див. Інформаційний лист ДПСУ від 01.03.2022 р.).

Декілька нюансів щодо коригувань фінрезультату за окремими операціями з нерезидентами.

Якщо підприємство використовує різниці з розд. ІІІ ПКУ, то при придбанні товарів має збільшити бухфінрезультат на 30% вартості придбаних товарів (робіт, послуг) згідно пп. 140.5.4 ПКУ у нерезидентів:

  • країни яких відносяться до країн з низькою податковою юрисдикцією. Перелік таких країн затверджено постановою КМУ від 27.12.2017 р. № 1045 (далі – Перелік № 1045). Відображають різниці у рядку 3.1.6.1 додатка РІ;
  • які мають організаційно правові форми приведені у переліку КМУ, які не
  • сплачують податок на прибуток (корпоративний податок). Перелік організаційно-правових форм затверджено постановою КМУ від 04.07.2017 р. № 480 (далі – Перелік № 480). Відображають різниці у рядку 3.1.6.2 додатка РІ.

За умови сплати нерезидентом корпоративного податку різницю не застосовують (див. листи ДФСУ від 21.05.2018 р. № 2240/6/99-99-15-02-02-15/ІПК, від 14.08.2017 р. № 21674/7/99-99-14-01-02-17).

Фінрезультат до оподаткування збільшується на суму 30% вартості товарів, у т. ч. необоротних активів, робіт і послуг, реалізованих на користь (пп. 140.5.51 ПКУ):

  • нерезидентів, зареєстрованих у державах (на територіях), які входять до Переліку № 1045. Відображають різниці у рядку 3.1.7 додатка РІ;
  • нерезидентів, організаційно-правова форма яких входить до Переліку № 480. Відображають різниці у рядку 3.1.7.1 додатка РІ.

Зверніть увагу, мовиться про нерезидентів, які мають відношення до Переліку № 480, не сплачують податок на прибуток (корпоративний податок), у т. ч. податок із доходів, отриманих за межами держави реєстрації таких нерезидентів, та/або не є податковими резидентами держави, у якій вони зареєстровані як юридичні особи.

Наприклад, нерезидент має організаційно-правову форму, зазначену в Переліку № 480. У звітному році, себто в тому, коли йому був реалізований експортний товар він сплатив сплатив податок на прибуток (корпоративний податок), у т. ч. податок з доходів, отриманих за межами держави своєї реєстрації.  Тоді підприємство – експортер можен не коригувати фінрезультат до оподаткування, якщо сплата податку на прибуток нерезидент підтвердить офіційною  довідкою чи іншим офіційним документом  (див. категорію 102.12 ЗІР). При цьому платник податку на прибуток може самостійно обрати спосіб та форму отримання інформації щодо сплати нерезидентом податку на прибуток (корпоративного податку) у звітному році (див. листи ДФСУ від 14.08.2017 р. № 21674/7/99-99-14-01-02-17 та  ІПК ДФСУ від 17.05.2019 р. 2219/6/99-99-15-02-02-15/ІПК). А у листі ДФСУ від 14.08.2017 р. № 21674/7/99-99-14-01-02-17 податківці наголошували: доказом президентства іноземного контрагента є довідка, видана компетентним органом його країни і передана нерезидентом платнику податку на прибуток. Також контролери у вищезгаданому листі зауважили, що цю довідку платник податку має надати  на запит контролюючого органу у випадках, передбачених пп. 4 п. 2 розд ІІІ Порядку проведення моніторингу контрольованих операцій, затвердженого наказом Мінфіну України від 14.08.2015 р. № 706, та/або під час проведення документальних перевірок.

Проходить набір
Онлайн-курс по Зарплаті та кадрах

    Навчіться вести зарплатний і кадровий облік без помилок, завдяки комплексному ...

    Анастасія Волевач Ірина Тимошенко
    20 Лип 2021
    Онлайн-курс по 1С Бухгалтерія 2.0

      Навчіться використовувати 1С на 100%, працювати швидко та без помилок за 5 ...

      Світлана Шанайда
      Спікер Світлана Шанайда
      Коментарі 0

        Отримайте PDF Чек-лист

        Експрес-аудит правильності Вашої бухгалтерії

        Найближчі курси
        Онлайн-курс по Зарплаті та кадрах

          Навчіться вести зарплатний і кадровий облік без помилок, завдяки комплексному ...

          Анастасія Волевач Ірина Тимошенко
          20 Лип 2021
          Онлайн-курс “Бухгалтер-Експерт”

            Отримайте навички, якими повинен володіти єдиний / головний бухгалтер для ...

            Анастасія Волевач Ірина Тимошенко
            25 Чер 2021
            Онлайн-курс з Перевірок

              Навчіться проходити перевірки Податкової впевнено і без штрафів усього за 5 ...

              Ігор Січеславський
              Спікер Ігор Січеславський
              16 Сер 2021
              Онлайн-курс по 1С Бухгалтерія 2.0

                Навчіться використовувати 1С на 100%, працювати швидко та без помилок за 5 ...

                Світлана Шанайда
                Спікер Світлана Шанайда
                Онлайн-курс з Податку на Прибуток

                  Навчіться вести облік податку на прибуток без помилок, завдяки комплексному ...

                  Галина Морозовська
                  Спікер Галина Морозовська