Інвестиційна нерухомість: облік окремих операцій

У статті «Інвестиційна нерухомість: класифікація, облік» ми розповіли про первісне визнання інвестиційної нерухомості, оцінку та облік витрат на її придбання. У цій статті ми розглянемо питання перекласифікації та переведення інвестиційної нерухомості до об’єктів для продажу тощо.

Перекласифікація інвестиційної нерухомості

По суті, перекласифікація пов’язана зі змінами в обліку об’єктів інвестиційної нерухомості. Це відбувається при переведенні об’єктів нерухомості зі складу інвестнерухомості чи навпаки до її складу.

Підстави для перекласифікації містить п. 24 НП(С)БО 32 «Інвестиційна нерухомість».

Так, переведення нерухомості до інвестиційної нерухомості або виведення її зі складу інвестиційної нерухомості здійснюються лише в разі зміни характеру використання нерухомості. Ця подія засвідчується:

• початком використання її як операційної нерухомості;
• початком її підготовки з метою використання як операційної нерухомості з переведенням об’єкта з інвестиційної нерухомості до операційної нерухомості;
• початком підготовки її до продажу з переведенням об’єкта з інвестиційної нерухомості до складу запасів;
• завершенням використання її як операційної нерухомості з переведенням до інвестиційної нерухомості;
• початком операційної оренди іншою стороною з переведенням об’єкта зі складу запасів до інвестиційної нерухомості.

Переведення до складу інвестиційної нерухомості

Відповідно до п. 29 НП(С)БО 32 при завершенні будівництва інвестиційної нерухомості, яка обліковуватиметься за справедливою вартістю її оцінку проводять на дату завершення будівництва і відображають за Дт 100 Кт 151. Різниця між справедливою вартістю нерухомості і витратами на будівництво визнається іншим операційним  доходом (Дт 100 Кт 710 «Дохід від первісного визнання та від зміни вартості активів, які обліковуються за справедливою вартістю») або іншими витратами операційної діяльності  періоду (Дт 940 «Витрати від первісного визнання та від зміни вартості активів, які обліковуються за справедливою вартістю» Кт 100), у якому відбулося завершення будівництва.

Якщо активи, які переводять до складу інвестиційної нерухомості обліковують за собівартістю, то вартість активів не змінюється.

Відповідно до п. 27 НП(С)БО 32 при переведенні операційної нерухомості до інвестиційної, що оцінюватиметься за справедливою вартістю, різниця між балансовою (залишковою) вартістю операційної нерухомості і справедливою вартістю  інвестиційної нерухомості відображається відповідно до п.п. 19 і 20 НП(С)БО 7 «Основні засоби». Тобто спочатку проводять переоцінку нерухомості, а потім проводять саму перекласифікацію (Дт 100 Кт 103).

Відповідно до п. 28 НП(С)БО 32 при переведенні нерухомості із запасів  до  інвестиційної нерухомості, що оцінюватиметься за справедливою вартістю, різниця між справедливою вартістю нерухомості станом на дату переведення та її балансовою (залишковою) вартістю відносять до інших доходів (Дт 100 Кт 28; Дт 100 Кт 746 «Інші доходи») або інших витрат періоду (Дт 975 «Уцінка необоротних активів» Кт 100), у якому відбулося таке переведення.

Переведення зі складу інвестиційної нерухомості

Відповідно до п. 25 НП(С)БО 32 переведення інвестиційної  нерухомості до складу запасів відбувається перед початком підготовки до продажу. Якщо реалізація інвестиційної нерухомості здійснюється без попередньої підготовки, то інвестиційну нерухомість  до складу запасів не переводять. Якщо підприємство проводить поліпшення (добудова, реконструкція тощо) існуючої інвестиційної нерухомості для продовження її використання  в  майбутньому як інвестиційної нерухомості, то такий об’єкт нерухомості залишається у складі інвестиційної нерухомості.

Переводять інвестиційну нерухомість до складу запасів у порядку, передбаченому для основних засобів. Тобто відповідно до норм НП(С)БО 27 «Необоротні активи, утримувані для продажу, та припинена діяльність» таку інвестиційну нерухомість слід визнавати у складі запасів, як необоротні активи, утримувані для продажу (Дт 286 Кт 100).

У п. 26 НП(С)БО 32 зазначено: у разі переведення інвестиційної нерухомості, що оцінювалась за справедливою вартістю до складу запасів собівартість запасів визначається за справедливою вартістю інвестиційної нерухомості на дату такого переведення. Наприклад, Дт 286 Кт 100 – справедлива вартість на дату прийняття рішення про підготовку до продажу; Дт 100 Кт 710 – різниця між цією справедливою вартістю та справедливою вартістю на дату балансу.

Переведення інвестиційної нерухомості, що оцінюється за справедливою вартістю до складу операційної нерухомості відображається Дт 103 Кт 100.

Якщо вам важливі нюанси обліку не лише на тему обліку інвестиційної діяльності, тоді реєструйтеся на безкоштовну вебінарну серію, де розберемо найактуальніші проблеми законодавства та бухгалтерії.

Зареєструватись на вебінар ✅

Вибуття інвестиційної нерухомості

Цей процес регулюють п.п. 30-32 НП(С)БО 32. Інвестиційну нерухомість припиняють визнавати при вибутті об’єкта внаслідок:

• продажу; 
• передачі у фінансову оренду;
• ліквідації;
• унесення до статутного капіталу;
• при невідповідності критеріям визнання активу з інших підстав;
• при переведенні з інвестиційної нерухомості до операційної нерухомості;
• при припиненні використання такої інвестиційної нерухомості з
• виключенням очікування отримання будь-яких економічних вигод від її вибуття.

Фінансовий результат від вибуття інвестиційної нерухомості визначається вирахуванням  з  доходу від вибуття її балансової вартості, непрямих податків і витрат, пов’язаних з вибуттям інвестиційної нерухомості.

Доходи і витрати від продажу інвестиційної нерухомості з її подальшою орендою  визначаються відповідно до НП(С)БО 14 «Оренда».

Інвестиційна нерухомість: податок на прибуток

При нарахуванні амортизації необоротних активів різниці відповідно до вимог ст. 138 ПКУ:

збільшують (п. 138.1) фінансовий результат до оподаткування, зокрема:

• на суму нарахованої амортизації основних засобів відповідно до НП(С)БО;  
• на суму залишкової вартості окремого об’єкта основних засобів, визначеної відповідно до НП(С)БО у разі ліквідації або продажу такого об’єкта;

зменшують (п. 138.2), фінансовий результат до оподаткування, зокрема:

• на суму розрахованої амортизації основних засобів відповідно до п. 138.3 ПКУ;
• на суму залишкової вартості окремого об’єкта основних засобів, визначеної згідно ст. 138 ПКУ, у разі ліквідації або продажу такого об’єкта.

Залишкова вартість основних засобів, інших необоротних активів для цілей розд. III ПКУ – це сума залишкової вартості таких засобів та активів, яку визначають як різницю між первісною вартістю і сумою розрахованої амортизації відповідно до положень розд. III ПКУ (пп. 14.1.9 ПКУ).

Для розрахунку амортизації вартість основних засобів визначають без урахування їх переоцінки (уцінки, дооцінки), проведеної відповідно до положень бухгалтерського обліку (абз. 2 пп. 138.3.1 ПКУ).

Отже фінансовий результат до оподаткування збільшується на суму нарахованої амортизації інвестиційної нерухомості, яка обліковується у бухгалтерському обліку за первісною вартістю з урахуванням накопиченої амортизації (первісною вартістю), відповідно до НП(С)БО.

Інвестиційна нерухомість обліковується у бухгалтерському обліку за первісною вартістю і не використовується у господарській діяльності. Тоді амортизацію щодо таких активів для цілей оподаткування не нараховують, а фінансовий результат не зменшують на суму амортизації цих активів.

Продаж інвестиційної нерухомості, яка обліковується у бухгалтерському обліку за первісною вартістю, яка використовується у господарській діяльності, та підлягає амортизації у податковому обліку. У цьому випадку фінансовий результат до оподаткування збільшується на суму залишкової вартості таких активів, визначеної відповідно до правил бухгалтерського обліку, та зменшується на суму залишкової вартості цих активів, визначеної згідно ст. 138 ПКУ.

У разі продажу інвестиційної нерухомості, яка обліковується у фінансовому обліку за первісною вартістю, яка не призначена для використання у господарській діяльності, фінансовий результат до оподаткування збільшується згідно з п. 138.1 ПКУ на суму залишкової вартості таких активів, визначеної згідно з бухгалтерським обліком, та зменшується згідно з п. 138.2 ПКУ на суму первісної вартості придбання або виготовлення та витрат на їх ремонт, реконструкцію, модернізацію або інші поліпшення таких активів, визначеної згідно з бухгалтерським обліком, але не більше суми доходу (виручки), отриманої від такого продажу.

У разі здійснення операцій щодо об’єктів інвестиційної нерухомості, які обліковується у бухгалтерському обліку за справедливою вартістю (амортизація та зменшення корисності не визнаються), у податковому обліку не виникають різниці з п.п. 138.1 та 138.2 ПКУ. Результати від здійснення операцій з такими активами (продаж, переоцінка) визначають згідно з правилами бухгалтерського обліку та відображають у складі фінансового результату до оподаткування без коригувань.