Кредиторська заборгованість: облік, списання

Кредиторська заборгованість – це, зокрема, зобов’язання підприємства:

• поставити товари, надати послуги, виконати роботи в рахунок отриманих платежів (авансу, передоплати) або
• перерахувати кошти постачальнику (контрагенту) за отримані товари, надані послуги, виконані роботи з відстрочкою їх оплати.

Стаття 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999 р. № 996-XI (далі – Закон про бухоблік) характеризує зобов’язання так: це заборгованість підприємства, що виникла внаслідок минулих подій і погашення якої в майбутньому, як очікується, приведе до зменшення ресурсів підприємства, що втілюють у собі економічні вигоди. Дублює це поняття й п. 3 НП(С)БО 1 «Загальні вимоги до фінансової звітності».

А ст. 509 Цивільного кодексу України (далі – ЦКУ) визначено, що зобов’язанням є правовідношення, у якому одна сторона (боржник) зобов’язана вчинити на користь другої сторони (кредитора) певну дію (передати майно, виконати роботу, надати послугу, сплатити гроші тощо) або утриматися від вчинення певної дії (негативне зобов’язання), а кредитор має право вимагати від боржника виконання його обов’язку.

Як визнають та оцінюють зобов’язання, зокрема, кредиторську заборгованість, як їх розрізняють за видами та обліковують розглянемо далі.

Див. також «Розрахунки з дебіторами та кредиторами: як звіритися та підтвердити заборгованість»

Види кредиторської заборгованості

Нагадаємо, що підприємство відображає зобов’язання, якщо його оцінка може бути достовірно визначена та існує ймовірність зменшення економічних вигод у майбутньому внаслідок його погашення (п. 5 НП(С)БО 11). Для цілей бухобліку зобов’язання поділяють на довгострокові та поточні.

Інформацію про наявні у підприємства зобов’язання, у тому числі, кредиторську заборгованість можна знайти, зокрема, в Балансі (Звіт про фінансовий стан) за формою № 1 (див. додаток 1 до НП(С)БО 1 «Загальні вимоги до фінансової звітності»). Зауважимо, що зобов’язання відображається у Балансі, якщо його оцінка може бути достовірно визначена та існує ймовірність зменшення економічних вигод у майбутньому внаслідок його погашення (п. 2.5 розд. ІІ Методичних рекомендацій щодо заповнення форм фінансової звітності, затверджених наказом Мінфіну України від 28.03.2013 р. № 433). Також підприємства можуть додавати статті щодо власних зобов’язань із збереженням їх назви і коду рядка з переліку додаткових статей фінансової звітності, наведених у додатку 3 до НПСБО 1.

Таблиця. Кредиторська заборгованість підприємства  

*За Інструкцією про застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов’язань і господарських операцій підприємств і організацій, затвердженою наказом Мінфіну України від  30.11.1999 р. № 291 (далі –  Інструкція № 291).

**Додаткові рядки (статті фінансової звітності).

У цій статті ми розглянемо облік та списання кредиторської заборгованості у відносинах з контрагентами (постачальниками/покупцями товарів, робіт, послуг). А почнемо з того, що з метою її бухобліку слід розрізняти товарну та грошову кредиторку.

Товарна кредиторська заборгованість виникає за отриманими авансами чи попередньою оплатою з відстроченням постачання товарів (робіт, послуг). Зазвичай, цю заборгованість відображають за кредитом субрахунку 681 «Розрахунки за авансами одержаними».

Грошова кредиторська заборгованість виникає за отриманими товарами (роботами, послугами), за які не проведена оплата. Її відображають за кредитом субрахунків 631 «Розрахунки з вітчизняними постачальниками» чи 685 «Розрахунки з іншими кредиторами».

Зауважимо, що кредиторську заборгованість обліковують доти, поки існує ймовірність її  погашення.

Кредиторська заборгованість в іноземній валюті

Зазвичай, така заборгованість актуальна при здійсненні зовнішньоекономічних операцій з розрахунками в інвалюті. Бухоблік операцій з інвалютою ведеться відповідно до вимог НП(С)БО 21 «Вплив змін валютних курсів». На дату отримання в інвалюті авансу (передоплати) від нерезидента цю суму перераховують у гривні із застосуванням курсу НБУ на дату одержання авансу (передоплати). Така кредиторська заборгованість не є монетарною статтею, позаяк її погашення має відбуватися товарами (роботами, послугами), тому на курсові різниці її не перераховують (п. 6 НП(С)БО 21).

А ось отримані від нерезидента товари (роботи, послуги) з відстроченням оплати призводять до виникнення кредиторки, як є монетарною статтею, яку належить перераховувати на курсові різниці.

Монетарні статті – це статті балансу про грошові кошти, а також про такі активи й зобов’язання, які будуть отримані або сплачені у фіксованій (або визначеній) сумі грошей або їхніх еквівалентів. Немонетарні статті – статті інші, ніж монетарні статті балансу (п. 4 НП(С)БО 21).

Курсова різниця – різниця між оцінками однакової кількості одиниць іноземної валюти при різних валютних курсах (п. 4 НП(С)БО 21).

Також п. 8 НП(С)БО 21 визначено: курсові різниці від перерахунку грошових коштів в іноземній валюті та інших монетарних статей про операційну діяльність відображаються у складі інших операційних доходів (витрат): позитивні курсові різниці включають до доходів за кредитом субрахунку 714 «Дохід від операційної курсової різниці»,  від’ємні курсові різниці відносять до витрат за дебетом субрахунку 945 «Витрати від операційної курсової різниці».

Списання кредиторської заборгованості

Бухгалтерський облік списання кредиторки

Якщо на дату балансу раніше визнане зобов’язання не підлягає погашенню, його суму включають до складу доходу звітного періоду(п. 5 НП(С)БО 11). Себто кредиторську заборгованість у цьому випадку слід списати й одночасно визнати інший операційний дохід того періоду,  в  якому зобов’язання   визнано   таким,   що   не  підлягає  погашенню (див. лист Мінфіну України від 30.01.2006 р. № 31-34000-30-10/1617). Відображають такий дохід на  субрахунку 717 «Дохід від списання кредиторської заборгованості».

Зверніть увагу, що у п. 5 НП(С)БО не пояснюється, як саме визначити, що зобов’язання не підлягає погашенню. Натомність, за описом субрахунку 717 з Інструкції № 291 тут   узагальнюється інформація про доходи від списання кредиторської заборгованості, що виникла в ході операційного циклу, по закінченні строку позовної давності.

Отже кредиторську заборгованість списують, зокрема, через сплив  строку позовної давності. Тоді мовиться про безнадійну кредиторську заборгованість.

Позовна давність – строк, у межах якого особа може звернутися до суду з вимогою про захист свого цивільного права або інтересу (ст. 256 Цивільного кодексу України, далі – ЦКУ ).

У загальному випадку – це 3 роки (ст. 257 ).  Позовну давність можна збільшити за домовленістю сторін – на підставі договору у письмовій формі. Зменшення позовної давності не передбачено законом (ст. 259 ЦКУ).

У сфері ЗЕД строк позовної давності – 4 роки. Цей термін регламентує Конвенція про позовну давність у міжнародній купівлі-продажу товарів від 14.06.1974 р., а використовувати його можуть резиденти країн –  учасниць цієї Конвенції за умови, що договір купівлі-продажу передбачає її застосування.  Перелік країн – сторін Конвенції містить лист МЗС України від 17.12.2007 р. № 72/19-612/1-3811.

Отже списують безнадійну кредиторку, в яку перетворюється прострочена кредиторська заборгованість, за якою сплив строк позовної давності.  

Зверніть увагу: на час дії карантину COVID-19 строки позовної давності (ст.ст. 257, 258, 362, 559, 681, 728, 786, 1293 ЦКУ) зупинені (п. 12 Прикінцевих та перехідних положень ЦКУ). Карантин розпочався 12.03.2020 р. й триватиме по 31.08.2022 р. Це передбачено постановою КМУ від 27.05.2022 р. № 630.

Податковий облік списання кредиторської заборгованості

ПДВ при списанні кредиторської заборгованості

Грошова кредиторка. Податківці вважають наступне (див., наприклад, ІПК ГУ ДФСУ у Херсонськiй областi від 15.05.2018 р. № 2150/ІПК/21-22-12-02-1): товари/послуги, які отримані платником ПДВ та не оплачені протягом терміну позовної давності, вважають безоплатно отриманими. Оскільки відсутній факт їх придбання, як це передбачено у п. 198.3 Податкового кодексу України (далі – ПКУ), тому право на податковий кредит щодо таких товарів/послуг у платника податку відсутнє. Зменшення податкового кредиту у вказаному випадку здійснюється на підставі бухгалтерської довідки.

Товарна кредиторка. При надходженні авансового платежу у продавця товарів/послуг виникають податкові зобов’язання з ПДВ. Якщо товари/послуги не поставлено протягом терміну позовної давності, а кредиторська заборгованість за отриманим авансом списується, об’єкт оподаткування (операція з постачання товарів/послуг) відповідно відсутній. Постачальник має право зменшити раніше нараховану суму ПДВ на підставі складеного та зареєстрованого в ЄРПН розрахунку коригування до податкової накладної (див. ІПК ДФСУ від 20.07.2017 р. № 1283/6/99-99-15-03-02-15/ІПК).

Податок на прибуток при списанні кредиторської заборгованості

ПКУ не передбачає коригувань фінансового результату в цьому випадку. Отже все відбувається за правилами бухобліку: сума списаної кредиторської заборгованості потрапляє до доходу платника податку і оподатковується податком на прибуток у складі фінансового результату на загальних підставах (див. лист ДФСУ від 19.01.2016 № 701/10/26-15-11-02-13). Це правило стосується як товарної, так і грошової кредиторської заборгованості.