Облік програмних продуктів на підприємстві: право на використання програм

У статті «Облік програмних продуктів на підприємстві: від ліцензій до мобільних додатків» ми розпочали тему обліку програмних продуктів. Зокрема, ознайомили з поняттями «програмний продукт», «бази даних», видами правочинів щодо розпоряджання майновими правами інтелектуальної власності тощо.

Далі ми продовжимо розглядати нюанси обліку та оподаткування операцій з придбання та використання програмних продуктів на підприємстві.

Авторське право: нюанси обліку

Бухгалтерський облік

Якщо підприємству відповідно до договору передається виключне право на використання комп’ютерної програми (бази даних), то йому дісталося право не лише самостійно використовувати таку програму у певний спосіб, але й право дозволяти чи забороняти подібне використання іншим особам, у тому числі відчужувати авторське право на програму, тобто повністю контролювати актив.

У такому разі підприємство має справу з нематеріальним активом (далі – НМА). Згідно з визначенням з п. 4 НП(С)БО 8 «Нематеріальні активи» – це немонетарний актив, який не має матеріальної форми та може бути ідентифікований. Визнання об’єкта НМА не залежить від строку його корисного використання (п. 1.2 Методичних рекомендацій з бухгалтерського обліку нематеріальних активів, затверджених наказом Мінфіну України від 16.11.2009 р. № 1327, далі – Методрекомендації № 1327).

Авторське та суміжні з ним права, включаючи права на комп’ютерні програми і бази даних, належать до НМА групи «Авторське право та суміжні з ним права» та обліковують на однойменному субрахунку 125 (п. 4 НП(С)БО 8). Амортизація НМА нараховується з місяця, що настає за місяцем введення об’єкта в експлуатацію. Строк корисного використання встановлюється підприємством самостійно. Метод амортизації обирається з методів, визначених НП(С)БО 7 «Основні засоби» для основних засобів.

Сума амортизаційних відрахувань включається до витрат і відображається в обліку залежно від напряму використання майнових прав.

Наприклад, якщо підприємство використовує авторське право для передачі невиключних майнових прав за ліцензією, то амортизацію відносять до витрат на збут (рахунок 93). Якщо підприємство замовило програму для застосування у межах її функціональних можливостей (наприклад, для обслуговування управлінського обліку), тоді амортизація списуватиметься на адміністративні витрати (рахунок 92). В останньому випадку можна говорити про використання власне програми, а не авторського права на об’єкт інтелектуальної власності.

Слід зазначити, найчастіше виключні майнові права переходять до підприємства у разі створення програми за його замовленням. При цьому діють такі правила. Якщо замовлення виконується:

• стороннім розробником, то майнові права інтелектуальної власності на об’єкт належать творцеві цього об’єкта і замовнику спільно, якщо інше не встановлено договором (ч. 2 ст. 430 ЦКУ);
• найманим працівником – майнові права інтелектуальної власності на об’єкт, створений у зв’язку із виконанням трудового договору, належать працівнику, що створив цей об’єкт, і роботодавцю, якщо інше не встановлено договором (ч. 2 ст. 429 ЦКУ).

Тобто питання, хто буде власником майнових прав, слід попередньо врегулювати договором.

Податок на прибуток

Оскільки поняття «нематеріальні активи» в ПКУ не розшифровується, то платники податків мають керуватися бухгалтерським визначенням.

Підприємства з річним доходом більш ніж 40 млн. грн повинні коригувати фінрезультат на різниці, передбачені ст. 138 ПКУ, в тому числі й стосовно амортизації об’єктів НМА. Строки нарахування податкової амортизації НМА передбачено пп. 138.3.4 ПКУ. Для групи 5 «Авторське право та суміжні з ним права» строк амортизації встановлюється згідно з правовстановлюючим документом, але не менше двох років.

Право на використання програми у комерційних цілях

У цьому випадку підприємство (ліцензіат) виплачує роялті власнику авторських прав. Крім того, воно саме може бути отримувачем роялті, якщо за умовами ліцензійної угоди має право надавати іншій особі (субліцензіату) субліцензію на використання об’єкта права інтелектуальної власності (тобто використання програми в комерційних цілях).

Бухгалтерський облік

Витрати на виплату роялті обліковуютьза загальними правилами НП(С)БО 16 «Витрати» залежно від того, до якого виду витрат їх можна віднести. Наприклад, якщо підприємство продає примірники комп’ютерних програм або передає іншій особі невиключні майнові права за субліцензією, тоді витрати на сплату роялті відносять до витрат на збут (рахунок 93). Якщо програма використовується як елемент для розроблення власного програмного забезпечення, тоді суму винагороди слід включити до первісної вартості такої програми (використовуючи рахунок 23 «Виробництво» або 91 «Загальновиробничі витрати»).

Доходи у вигляді роялті – це будь-який платіж, отриманий як винагорода за користування або надання права на користування будь-яким авторським і суміжним правом на літературні твори, твори мистецтва або науки, включаючи комп’ютерні програми (п. 4 НП(С)БО 15 «Дохід»). Доходи у вигляді роялті визнаються за принципом нарахування згідно з економічним змістом відповідної угоди (п. 20 НП(С)БО 15). Тобто одноразовий (паушальний) платіж, відрахування за кожен проданий примірник (роялті) чи комбінований платіж відповідно нараховуватимуться одноразово або періодично.

Якщо вам важливі нюанси обліку не лише на тему обліку програмних продуктів, тоді реєструйтеся на безкоштовну вебінарну серію, де розберемо найактуальніші проблеми законодавства та бухгалтерії.

Зареєструватись на вебінар ✅

Податок на прибуток

Поняття «роялті» містить пп. 14.1.225 ПКУ. Воно важливе для платників податків, які коригують фінрезультат на різниці, передбачені ПКУ. Платники податків, які не розраховують різниці, обліковують роялті лише за правилами бухобліку.

Не вважаються роялті платежі, отримані:

• як винагорода за використання комп’ютерної програми, якщо умови використання обмежені функціональним призначенням такої програми та її відтворення обмежене кількістю копій, необхідних для такого використання (використання “кінцевим споживачем”);
• за придбання примірників (копій, екземплярів) об’єктів інтелектуальної власності, у тому числі в електронній формі, для використання за своїм функціональним призначенням для кінцевого споживання або для перепродажу такого примірника (копії, екземпляра);
• за придбання речей (у тому числі носіїв інформації), в яких втілені або на яких містяться об’єкти права інтелектуальної власності, визначені в абзаці першому цього підпункту, у користування, володіння та/або розпорядження особи;
• за передачу прав на об’єкти права інтелектуальної власності, якщо умови передачі прав на об’єкт права інтелектуальної власності надають право особі, яка отримує такі права, продати або здійснити відчуження в інший спосіб права інтелектуальної власності або оприлюднити (розголосити) секретні креслення, моделі, формули, процеси, права інтелектуальної власності на інформацію щодо промислового, комерційного або наукового досвіду (ноу-хау), крім випадків, коли таке оприлюднення (розголошення) є обов’язковим згідно із законодавством України;

• за передачу права на розповсюдження примірників програмної продукції без права на їх відтворення або якщо їх відтворення обмежено використанням кінцевим споживачем.

Також слід враховувати норми пп. 140.5.6 та пп. 140.5.7 ПКУ. Тут зазначено різниці, які збільшують фінрезультат для цілей визначення об’єкта оподаткування. Зокрема,  фінансовий результат податкового (звітного) періоду збільшується на суму витрат по нарахуванню роялті у повному обсязі, якщо роялті нараховані на користь:

• платників єдиного податку;
• неприбуткових підприємств, установ та організацій;
• юридичних осіб –платників податку на прибуток підприємств, прибуток яких відповідно до положень ст. 142 ПКУ та окремих положень підрозд. 4 розд. ХХ ПКУ звільняється від оподаткування;
• юридичних осіб, які застосовують іншу ніж базова (основна) ставка (18%) податку на прибуток підприємств.

При цьому така різниця не застосовується у випадках нарахування платниками податку на прибуток підприємств роялті на користь фізичних осіб, які оподатковуються в порядку, встановленому розд. IV ПКУ, та правовласників у сфері авторського права і (або) суміжних прав як винагороди на підставі договорів, укладених такими платниками з організаціями колективного управління.

ПДФО

Роялті оподатковується ПДФО згідно з правилами, встановленими для оподаткування дивідендів, за ставкою 18% (пп. 170.3.1 ПКУ). Під час нарахування роялті фізособі-резиденту підприємство (незалежно від системи оподаткування) є податковим агентом (пп. 170.5.2 ПКУ).

Отже при виплаті фізособі-резиденту роялті податковий агент має утримати з доходу:

• ПДФО за ставкою 18%;
• військовий збір за ставкою 5% (п. 16-1 підрозд. 10 розд. ХХ ПКУ).

Так само оподатковують роялті, які виплачуються на користь підприємців, що застосовують:

• загальну систему оподаткування, за умови, що виплату роялті не пов’язано з їх підприємницькою діяльністю (п. 177.6 ПКУ);
• спрощену систему (пп. 165.1.36 ПКУ, пп. 1 п. 292.1 ПКУ).

ПДВ

Продаж комп’ютерних програм оподатковується ПДВ на загальних підставах (пп. «а» п. 185.1 ПКУ).

Згідно пп. 196.1.6 ПКУ не є об’єктом оподаткування операції, зокрема з виплат дивідендів, роялті у грошовій формі або у вигляді цінних паперів, які здійснюються емітентом.

Відповідно до пп. 6 п. 3 розд. V Порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість, затвердженого наказом Мінфіну України від 28.01.2016 р. № 21, у рядку 5 Декларації з ПДВ вказуються обсяги операцій з постачання товарів/послуг, що не є об’єктом оподаткування.

Отже отримання роялті у грошовій формі не є об’єктом оподаткування ПДВ, тому вказані операції підлягають відображенню у рядку 5 Декларації з ПДВ.