Облік штрафних санкцій, пені: договірні, податкові відносини

Податкові штрафи

У пп. 140.5.11 Податкового кодексу України (далі –  ПКУ) встановлено, що фінансовий результат податкового (звітного) періоду, зокрема, збільшується на суму штрафів, пені, нарахованих контролюючими органами та іншими органами державної влади за порушення вимог законодавства.

ПКУ визначає штрафну санкцію (фінансову санкцію, штраф) у податкових відносинах, як плату у вигляді фіксованої суми та/або відсотків особами, що вчинили податкове правопорушення або порушення іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також штрафні санкції за порушення у сфері зовнішньоекономічної діяльності (пп. 14.1.265 ПКУ).

Пенею визнають суму коштів у вигляді відсотків, нараховану на грошові зобов’язання в установлених ПКУ випадках та не сплачену у визначені законодавством строки (пп. 14.1.162 ПКУ).

Суми штрафних (фінансових) санкцій та пені, нараховані за наслідками перевірок контролюючими органами та іншими органами державної влади, визнають витратами за правилами бухгалтерського обліку при визначенні фінансового результату до оподаткування.

Бухоблік. Підприємство, яке одержало відповідне рішення державного органу про застосування податкових чи адміністративно-господарських санкцій нараховує санкції за дебетом субрахунку 948 у кореспонденції з кредитом 641, 642, 651, 685 – в залежності від характеру санкції. Тобто визнає їх витратами періоду. Сплачують штрафні (фінансові) санкції за дебетом субрахунків 641, 642, 651, 685 та кредитом 311. Нараховану суму витрат у кінці періоду відносять на фінрезультат: дебет 791 кредит 948.

Податковий облік. Платники податку на прибуток з податковими різницями на суму штрафних (фінансових) санкцій та пені мають збільшити фінансовий результат до оподаткування.

Зверніть увагу, що коригування фінансового результату до оподаткування не стосується нарахованих сум штрафних (фінансових) санкцій та пені, які відображені у бухгалтерському обліку платником податку до 22 травня 2020 року.

Адже оновлена норма пп. 140.5.11 ПКУ почала діяти з 23.05.2020 р. (див. роз’яснення).

Договірні штрафні санкції

Відповідно до ст.ст. 546, 549 Цивільного кодексу України (далі – ЦКУ) та ст. 230 Господарського кодексу України (далі – ГКУ) неустойкою (штрафом, пенею) визнається сума санкцій, яку учасник господарських відносин зобов’язаний сплатити у разі порушення ним правил здійснення господарської діяльності, невиконання або неналежного виконання господарського зобов’язання.

З огляду на ч. 2 ст. 217 ГКУ у сфері господарювання застосовують наступні види санкцій: штрафні, оперативно-господарські та відшкодування збитків. Крім них до суб’єктів господарювання за порушення ними правил здійснення госпдіяльності застосовують ще й адміністративно-господарські санкції (ч. 2 ст. 217 ГКУ). Господарські санкції застосовують у встановленому законом порядку за ініціативою учасників господарських відносин (ч. 3 ст. 217 ГКУ).

Збитки відшкодовує той учасник господарських відносин, який порушив господарські зобов’язання або встановлені вимоги щодо здійснення господарської діяльності – у порядку з глави 25 ГКУ. Збитки відшкодовують суб’єкту, права або законні інтереси якого порушено. Збитками вважають витрати управненої сторони, втрату або пошкодження її майна, а також не одержані нею доходи, які вона одержала б у разі належного виконання зобов’язання або додержання правил здійснення господарської діяльності другою стороною. Зазвичай, розмір збитків визначають суди.

До оперативно-господарських санкцій, які можна передбачати договорами між суб’єктами господарювання відносять, зокрема, (ст. 236 ГКУ):

• односторонню відмову від виконання свого зобов’язання управненою стороною зі звільненням її від відповідальності за це –  у разі порушення зобов’язання другою стороною;
• відмову від оплати за зобов’язанням, яке виконано неналежним чином або достроково боржником без згоди на це другої сторони;
• відстрочення відвантаження продукції чи виконання робіт внаслідок прострочення виставлення акредитива платником, припинення видачі банківських позичок тощо;
• відмову управненої сторони зобов’язання від прийняття подальшого виконання зобов’язання, порушеного другою стороною, або повернення в односторонньому порядку виконаного кредитором за зобов’язанням (чи списання з рахунку боржника в безакцептному порядку коштів, сплачених за неякісну продукцію, тощо);
• встановлення в односторонньому порядку на майбутнє додаткових гарантій належного виконання зобов’язань стороною, яка їх порушила, як-то: зміна порядку оплати продукції (робіт, послуг), переведення платника на попередню оплату продукції (робіт, послуг) або на оплату після перевірки їх якості тощо;
• відмову від встановлення на майбутнє господарських відносин зі стороною, яка порушує зобов’язання.

Відповідно до ст. 549 ЦКУ:

• неустойка (штраф, пеня) – грошова сума або інше майно, які боржник у разі порушення зобов’язання повинен передати кредиторові;
• штраф  –  неустойка, яка обчислюється у відсотках від суми невиконаного або неналежно виконаного зобов’язання;
• пеня – неустойка, що обчислюється у відсотках від суми несвоєчасно виконаного грошового зобов’язання за кожен день прострочення виконання.

Якщо вам важливі нюанси бухобліку не лише на тему обліку штрафних санкцій, тоді реєструйтеся на безкоштовну вебінарну серію, де розберемо найактуальніші проблеми законодавства та бухгалтерії.

Зареєструватись на вебінар ✅

Облік штрафних санкцій у боржника

Бухоблік

Визнані штрафи, пеню, неустойку включають до інших операційних витрат (п. 20 НП(С)БО 16 «Витрати»). Для обліку таких витрат використовують однойменний субрахунок 948.

Доки є невизначеність щодо потреби сплачувати санкції боржнику слід відобразити їх суму на позабалансовому субрахунку 042 «Непередбачені зобов’язання». На ньому накопичують інформацію про наявність непередбаченого зобов’язання, яке може вимагати витрачання ресурсів (але повної впевненості щодо цього зобов’язання немає) у сумі очікуваних збитків. Коли є впевненість, що необхідно буде сплатити зобов’язання санкції нараховують записом: Дт 948 Кт 631, 632, 685,  одночасно списують ці суми із позабалансового субрахунку 042.

При списанні кредиторської заборгованості, наприклад, за відмови від оплати за своїми  зобов’язанням боржник повинен визнати дохід від її списання (п. 5 НП(С)БО 11 «Зобов’язання»). Обліковують такий дохід на субрахунку 717 «Дохід від списання кредиторської заборгованості», на якому узагальнюють інформацію про доходи від списання кредиторської заборгованості, що виникла під час операційного циклу.

Податок на прибуток

Платник податку на прибуток, який застосовує податкові різниці повинен збільшити фінансовий результат до оподаткування на суму витрат від визнаних штрафів, пені, неустойок, відшкодування збитків, нарахованих відповідно до цивільного законодавства та цивільно-правових договорів, у тому числі у сфері ЗЕД на користь:

осіб, які не є платниками податку (крім фізичних осіб, які є платниками податку на доходи фізичних осіб);

на користь платників податку, які оподатковуються за ставкою 0% відповідно до п. 44 підрозд. 4 розд. XX ПКУ.

Облік санкцій у кредитора

Зазвичай, нарахуванню санкцій та відшкодування збитків передує претензійна робота. На субрахунку 374 «Розрахунки за претензіями» на практиці кредитори ведуть облік розрахунків за претензіями, які у відповідному порядку пред’явлені постачальникам, підрядникам тощо. Визнані боржниками штрафи, пені, неустойки кредитори також ведуть на субрахунку 374.

У періоді, коли боржник визнає санкції у процесі досудового врегулювання спірних відносин або в періоді набрання законної сили рішенням суду, коли стягнення санкцій було оскаржено в суді у кредитора виникає дохід. Для його обліку використовують субрахунок 715 «Одержані штрафи, пені, неустойки», на якому узагальнюють інформацію про штрафи, пені, неустойки та інші санкції за порушення господарських договорів, які визнані боржником або щодо яких одержані рішення суду, арбітражного суду про їх стягнення, а також про суми з відшкодування зазнаних збитків.

Якщо боржник відмовляється від оплати кредитор  списує дебіторську заборгованість:  за рахунок резерву сумнівних боргів – за дебетом рахунку 38  «Резерв сумнівних боргів». Якщо суми резерву сумнівних боргів не вистачило для списання або для певних категорій підприємств його створення не передбачено дебіторську заборгованість списують на витрати – за дебетом субрахунку 944 «Сумнівні та безнадійні борги»

Ймовірне також виникнення активів через відшкодування збитків. Тоді їх суму кредитор відносить на  позабалансовий субрахунок 041 «Непередбачені активи», на якому накопичують інформацію про наявність непередбачених активів, щодо яких існує ймовірність надходження економічних вигід у сумі очікуваного відшкодування збитків. Списуються непередбачені активи в міру того, як вони визнаються чи не визнаються при вирішенні невизначених подій.

На практиці чимало підприємств – кредиторів на цьому позабалансовому субрахунку також відображають штрафні санкції, які очікують отримати від боржника після пред’явлення претензії чи звернення до суду.