• AVS
  • Статьи
  • НДС
  • Бухгалтерский учет основных средств: от приобретения до выбытия

Бухгалтерский учет основных средств: от приобретения до выбытия

Дата публикации
13 Июл 2021

Определение и классификация основных средств

Определение основных средств

БухучетНалоговый учет (важно для плательщиков налога на прибыль, использующих разницы)

Основные средства (далее — ОС) — материальные активы, которые предприятие содержит с целью использования их в процессе производства или поставки товаров, предоставления услуг, сдачи в аренду другим лицам или для осуществления административных и социально-культурных функций, ожидаемый срок полезного использования (эксплуатации) которых свыше одного года (или операционного цикла, если он больше года

(п. 4 НП(С)БУ 7)

ОС — материальные активы, в т.ч. запасы полезных ископаемых предоставленных в пользование участков недр (кроме стоимости земли, незавершенных капитальных инвестиций, автомобильных дорог общего пользования, библиотечных и архивных фондов, материальных активов, стоимость которых не превышает 20000 грн, непроизводственных основных средств и нематериальных активов), которые предназначаются налогоплательщиком для использования в хозяйственной деятельности налогоплательщика, стоимость которых превышает 20000 грн и постепенно уменьшается в связи с физическим или моральным износом и ожидаемый срок полезного использования (эксплуатации) которых с даты ввода в эксплуатацию составляет более одного года(или операционного цикла, если он больше года)

(пп. 14.1.138 НКУ)

Отличия между бухгалтерским и налоговым определением ОС:

  • МНМА (объекты первоначальной стоимостью не более 20000 грн) — согласно НКУ не являются основными средствами (пп. 14.1.138 НКУ), а вот для бухучетных целей они — отдельная группа ОС (п. 5 НП(С)БУ 7);
  • библиотечные фонды — не основные средства согласно НКУ, а для бухучета — одна из групп ОС (п. 5 НП(С)БУ 7);
  • земля — не ОС согласно НКУ (прямое исключение в пп. 14.1.138), в бухучете является ОС (хотя и не амортизируется);
  • нехоздеятельные (в терминологии НКУ — «непроизводственные») основные средства — для тех плательщиков налога на прибыль, которые используют разницы с р. ІІІ НКУ, такие объекты не являются ОС и налоговая амортизация на них не начисляется, а вот в бухучете — они полноценные ОС, даже если имеют только социально-культурную функцию.

Объект основных средств

Этот термин как для бухгалтерского, так и налогового учета идентичен — берем его с п. 4 НП(С)БУ 7 (пп. 14.1.84, п. 5.3 НКУ).

Объект ОС — это:

  • завершенное устройство со всеми приспособлениями и принадлежностями к нему;
  • конструктивно обособленный предмет, предназначенный для выполнения определенных самостоятельных функций;
  • обособленный комплекс конструктивно соединенных предметов одинакового или разного назначения, имеющих для их обслуживания общие приспособления, принадлежности, управление и единый фундамент, ввиду чего каждый предмет может выполнять свои функции, а комплекс — определенную работу только в составе комплекса, а не самостоятельно;
  • прочий актив, соответствующий определению ОС, или часть такого актива, контролируемая предприятием.

Важно: если один объект ОС состоит из частей, имеющих разный срок полезного использования (эксплуатации), то каждая из этих частей может признаваться в бухгалтерском учете как отдельный объект ОС.

Классификация — распределение по группам

Бухгалтерский учет основных средств (п. 5 НП(С)БУ 7)Налоговый учет основных средств (налоговая классификация важна для тех, кто использует разницы по налогу на прибыль с р. ІІІ НКУ) (пп. 138.3.3 НКУ)
СубсчетГруппаГруппаНазваниеМин. срок
100Инвестиционная недвижимость
В налоговом учете инвестиционная недвижимость отдельно не обособляется в группу, а учитывается по общим правилам. То есть если инвестнедвижимость — земельные участки — группа 1, а если здания и сооружения — группа 3.
101Земельные участки1Земельные участки (пп. 14.1.74 НКУ). Не являются ОС
102Капитальные расходы на улучшения земель, не связанные со строительством2Капитальные расходы на улучшения земель, не связанные со строительством (пп. 14.1.75 НКУ)15
103Здания, сооружения и
передаточные устройства
3Здания (пп. 14.1.15 НКУ)20
Сооружения (пп. 14.1.238 НКУ)15
Передаточные устройства (пп. 14.1.143 НКУ)10*
104Машины и оборудование4Машины и оборудование5*
из них: электронно-вычислительные машины, другие машины для автоматической обработки информации, связанные с ними средства считывания или печати информации, связанные с ними компьютерные программы (кроме программ, расходы на приобретение которых признаются роялти, и/или программ, признаваемых нематериальным активом), другие информационные системы, коммутаторы, маршрутизаторы, модули, модемы, источники бесперебойного питания и средства их подключения к телекоммуникационным сетям, телефоны (в т.ч. сотовые), микрофоны и рации, стоимость которых превышает 20000 грн2
105Транспортные средства5Транспортные средства5*
106Инструменты, приборы и инвентарь (мебель)6Инструменты, приборы, инвентарь, мебель4
107Животные7Животные6
108Многолетние насаждения8Многолетние насаждения10
109Прочие основные средства9Прочие основные средства12*
111Библиотечные фонды10Библиотечные фонды, сохранности Национального архивного фонда Украины
112Малоценные необоротные материальные активы11Малоценные необоротные материальные активы
113Временные (нетитульные) сооружения12Временные (нетитульные) сооружения5
114Природные ресурсы13Природные ресурсы
115Инвентарная тара14Инвентарная тара6
116Предметы проката15Предметы проката5
117Прочие необоротные материальные активы
16Долгосрочные биологические активы16Долгосрочные биологические активы7

* Пунктом 431 подраздела 4 р. ХХ НКУ предусмотрено право воспользоваться сокращенными сроками при выполнении определенных условий.

Учет поступления основных средств

Первоначальная стоимость в разных ситуация

* Если приобретен за инвалюту, то для определения гривневой суммы используется курс НБУ на дату предоплаты в части аванса, в непредоплаченной части — курс на дату оприходования.

** Если остаточная стоимость переданного объекта превышает его справедливую стоимость, то первоначальной стоимостью объекта ОС, полученного в обмен на подобный объект, является справедливая стоимость переданного объекта с включением разницы в расходы отчетного периода

Учет основных средств — проводки

№ п/пСодержание хозяйственной операцииДтКт
Приобретение за плату
1Оприходование объекта ОС15631
2Отражение налогового кредита по НДС641631
3Отражение услуг по монтажу15685
4Введен объект ОС в эксплуатацию10, 1115
Получение бесплатно
5На сумму справедливой стоимости увеличен дополнительный капитал10 (или через 15)424
6Отражены расходы по доставке15631
7Введен объект ОС в эксплуатацию10,1115
8Начислена амортизация23, 91, 92, 93, 9413
9На сумму, пропорциональную амортизации, признан доход от бесплатного получения*424745
Взнос в уставный капитал
10Получен взнос в уставкапитал ОС1546
11Зарегистрирован взнос в уставный капитал46401
12Введен объект ОС в эксплуатацию10, 1115
Получение в обмен на подобный объект
11Передан объект ОС и списана его остаточная стоимость (в сумме, не превышающей справедливую стоимость)37710, 11
12Списана сумма износа передаваемого объекта ОС1310, 11
13Отражена сумма налоговых обязательств по НДС исходя из договорной стоимости377641
14Доначислены налоговые обязательства по НДС — если минимальная база с п. 188.1 НКУ превышает договорную949641
15Списана на расходы сумма превышения остаточной стоимости объекта ОС над справедливой стоимостью97710, 11
16Оприходован полученный объект ОС по сумме справедливой стоимости переданного15631
17Отражен налоговый кредит по НДС641631
18Отражен зачет обязательств631377
19Введен объект ОС в эксплуатацию10, 1115

* Методрекомендации от 30.09.2003 г. № 561, письмо Минфина от 07.04.2004 г. № 31-04200-05/1010/5700.

Амортизация основных средств

Стоимость, которая амортизируется

В бухучете стоимость, которая амортизируется, — это первоначальная (переоцененная) стоимость за минусом ликвидационной стоимости.

Ликвидационная стоимость — сумма средств или стоимость прочих активов, которую предприятие ожидает получить от реализации (ликвидации) необоротных активов по окончании срока их полезного использования (эксплуатации), за вычетом расходов, связанных с продажей (ликвидацией) (п. 4 НП(С)БУ 7).

Если предприятие использует разницы с р. ІІІ НКУ, то при расчете налоговой амортизации сумма переоценки не учитывается (пп. 138.3.2 НКУ).

Срок амортизации

Амортизация в бухучете начисляется в течение срока полезного использования, закрепляемого в распорядительном акте (п. 23 НП(С)БУ 26).

Срок полезного использования устанавливает комиссия по предприятию.

Предприятие может исходить из налоговых сроков, прописанных в НКУ (п. 26 НП(С)БУ 7).

В налоговом учете для предприятий, использующих разницы, ориентир — неминимально допустимые сроки амортизации, прописанные в пп. 138.3.3 НКУ, с учетом права на ускоренную амортизацию при соблюдении условий п. 431 подраздела 4 р. ХХ НКУ.

Методы амортизации

АС — амортизационная стоимость или, иными словами, стоимость, которая амортизируется.

СПИ — срок полезного использования.

Аг — амортизация годовая.

Ам — амортизация месячная.

ОС — остаточная стоимость.

ЛС — ликвидационная стоимость.

ПС — первоначальная стоимость.

ПрямолинейныйУменьшение остаточной стоимостиУскоренное уменьшение остаточной стоимостиКумулятивныйПроизводственный
Аг = АС : СПИАг = ОС на начало отчетного года или ПС на дату начала начисления амортизации × годовая норма амортизацииАг = ОС объекта ОС на начало отчетного года или ПС на дату начала начисления амортизации × удвоенная годовая норма амортизации, исчисленная исходя из СПИАг = АС × кумулятивный коэффициентАм = фактический месячный объем продукции (работ, услуг) × производственная ставка амортизации
Годовая норма амортизации = 1 – (ЛС : ПС) 1/СПИУдвоенная годовая норма амортизации = 2 × 100% : СПИКумулятивный коэффициент = количество лет, остающихся до конца СПИ : сумма числа лет его полезного использованияПроизводственная ставка амортизации = АС : общий объем продукции (работ, услуг), который предприятие ожидает произвести (выполнить) с использованием объекта основных средств
Дает равномерное распределение расходов на амортизацию в течение всего срока полезного использования объекта ОСВ течение первых лет сумма амортизации самая большая и постепенно уменьшается. Расчет нормы амортизации сложный. Метод возможен только при условии определения ликвидационной стоимостиДанный метод позволяет в течение первой полoвины СПИ основных средств возместить большую часть стоимостиНаибольшая сумма амортизации будет в первый год использования объекта, а затем постепенно будет снижатьсяПрямо пропорционально зависит от объемов производства

Ам = Аг : 12.

Для МНМА и библиотечных фондов имеют место следующие методы амортизации:

— 100% — в первом месяце использования;

— 50/50% — соответственно, в первом и последнем месяцах использования;

— прямолинейный;

— производственный;

Прочие необоротные матактивы — прямолинейный или производственный.

Метод амортизации предприятие выбирает самостоятельно с учетом ожидаемого способа получения экономических выгод от его использования.

Метод амортизации пересматривается в случае изменения ожидаемого способа получения экономических выгод от его использования. По новому методу амортизация начисляется начиная с месяца, следующего за месяцем изменения метода (п. 28 НП(С)БУ 7).

В налоговом учете разрешены те же методы амортизации, что и в бухгалтерском (до 23.05.2020 производственный метод был запрещен).

Начало амортизации

Амортизация начисляется с месяца, следующего после ввода в эксплуатацию, и прекращается с месяца, следующего после выбытия.

Приостановление амортизации

В бухучете приостанавливается амортизация на период (п. 23 П(С)БУ 7):

  • реконструкции,
  • модернизации,
  • достройки,
  • дооборудования и
  • консервации объекта ОС.

В налоговом учете (те, кто использует разницы) в редакции НКУ с 08.08.2020 амортизация приостанавливается только на период консервации (пп. 138.3.1 НКУ).

Но зачастую налоговики утверждают, что при временном неиспользовании объекта ОС амортизировать его нельзя, поскольку это время не является сроком полезного использования (эксплуатации). Свой вывод контролеры аргументируют, в частности, и подходом Минфина (см. письмо от 22.04.2019 г. № 11210-09-63/11170).

«Амортизационная» разница

У плательщиков налога на прибыль, использующих разницы с р. ІІІ НКУ, финрезультат до налогообложения:

— увеличивается на сумму бухгалтерской амортизации ОС;

— уменьшается на сумму налоговой амортизации ОС.

Напомним: по МНМА разницы не возникают (нет как увеличительной, так и уменьшительной разницы) — см. информационное письмо № 12, ИНК ГФСУ от 11.02.2019 г. № 485/6/99-99-15-02-02-15/ІПК.

Техобслуживание, ремонт и улучшение

Учет ремонтов и улучшений

РемонтыУлучшения
Поддержание объекта в рабочем состоянии или восстановление рабочего состояния и получение первоначально определенной суммы будущих экономических выгод от его использования, включаются в состав расходовМодернизация, модификация, достройка, дооборудование, реконструкция и т.п., которые часто приводят к увеличению будущих экономических выгод, первоначально ожидаемых от использования объекта ОС
Отражение в расходах: Дт 23, 91, 92, 93, 94 Кт 685, 631, 20, 66, 65 и т.д.Увеличение первоначальной стоимости объекта ОС, который улучшается: Дт 15 Кт 685, 631, 20, 66, 65 и т.д. Дт 10, 11 Кт 15

Кто принимает решение о характере работ

Решение о характере и признаках осуществляемых предприятием работ принимается руководителем предприятия с учетом результатов анализа существующей ситуации и существенности таких расходов (см. п. 29 Методрекомендаций от 30.09.2003 г. № 561, письмо Минфина от 22.05.2017 г. № 35210-07/23-1937/1689, постановление Верховного Суда от 10.04.2020 г. по делу № 1440/1967/18).

Что касается налога на прибыль по ремонтам/улучшениям — все, как в бухучете, только ремонты нехоздеятельных основных средств увеличивают финрезультат до налогообложения у предприятий, использующих разницы с р. ІІІ НКУ (п. 138.2 НКУ).

Учет выбытия основных средств

Ликвидация объекта основных средств

Бухучет ликвидации ОС

№ п/пСодержание хозяйственной операцииДтКт
Отражение ликвидации основных средств
1Списана остаточная стоимость ликвидируемого объекта ОС97610, 11
2Списана сумма износа ликвидируемого объекта ОС1310, 11
3Отражены расходы на демонтаж ликвидируемого объекта ОС976685, 631, 66, 65
Отражение оприходования запасов, полученных от демонтажа
4Оприходованы запасы от демонтажа объекта ОС20746

НДС при ликвидации. Ликвидация ОС — это поставка товаров (абз. «д» пп. 14.1.191 НКУ).

База начисления — обычная цена, но не ниже балансовой стоимости на момент ликвидации (п. 189.9 НКУ).

Налоговики обычную цену воспринимают на уровне рыночной стоимости, но не ниже балансовой (см. письмо ГФСУ от 15.11.2016 г. № 12129/Т/99-99-15-03-02-15, письмо МГУ ГФС – ЦО по ОКП от 12.03.2016 г. № 5320/10/28-10-06-11).

Исключения, когда НДС не начисляется при ликвидации:

— в связи с их уничтожением или разрушением вследствие действия обстоятельств непреодолимой силы;

— когда такая ликвидация осуществляется без согласия налогоплательщика, в т.ч. в случае кражи;

— когда налогоплательщик предоставляет контролирующему органу соответствующий документ об уничтожении, разборке или преобразовании необоротных активов другим способом, ввиду чего необоротный актив не может использоваться по первоначальному назначению.

Подтверждение уничтожения, разрушения или хищения ОС осуществляется согласно Обобщающей консультации, утвержденной приказом Минфина от 03.08.2018 г. № 673.

Налог на прибыль и ликвидация. Предприятия, использующие разницы по налогу на прибыль с р. ІІІ НКУ, в период ликвидации объекта ОС финрезультат до налогообложения:

— увеличивают на сумму остаточной бухгалтерской стоимости;

— уменьшают на сумму остаточной налоговой стоимости.

При ликвидации нехоздеятельного ОС плательщик налога на прибыль, использующий разницы, увеличивает финрезультат на остаточную бухгалтерскую стоимость, а вот уменьшительной разницы нет (п. 138.1 НКУ).

Учет движения основных средств

Продажа основных средств

Бухучет продажи ОС

№ п/пСодержание хозяйственной операцииДтКт
1Переведено основное средство в состав удерживаемых для продажи286*10
2Списана сумма износа13110
3Получена предоплата за ОС311680
4Отражена сумма налоговых обязательств по НДС643641
5Передано ОС покупателю680712
6Списана остаточная стоимость943286
7Закрыты расчеты по НДС712643

* При выполнении условий с НП(С)БУ 27.

НДС и продажа основных средств. Плательщики НДС начисляют налоговые обязательства по НДС по правилу первого события.

База налогообложения — договорная стоимость, но не ниже остаточной бухгалтерской стоимости на начало месяца продажи (п. 188.1 НКУ).

Налог на прибыль продаж ОС. Если плательщик налога на прибыль использует разницы с р. ІІІ НКУ, то при продаже объекта ОС финрезультат до налогообложения:

  • увеличивается на остаточную бухгалтерскую стоимость;
  • уменьшается на остаточную налоговую стоимость.

В случае продажи нехоздеятельного основного средства плательщиком налога на прибыль, использующим разницы, финрезультат до налогообложения:

  • увеличивается на остаточную бухгалтерскую стоимость (п. 138.1 НКУ);
  • уменьшается на первоначальную стоимость плюс расходы на ремонт/улучшение, но не больше суммы дохода от продажи такого объекта ОС (п. 138.2 НКУ).

Бесплатная передача

Возникает ли доход при бесплатной передаче? Нет, в бухучете доход при бесплатной передаче объекта ОС не возникает. Согласно п. 5 П(С)БУ 15 «доход признается при увеличении актива или уменьшении обязательства, обусловливающего рост собственного капитала». Актив в данном случае не увеличивается, а обязательства не возникают (соответственно — не уменьшаются).

Бухучет бесплатной передачи основных средств

№ п/пСодержание хозяйственной операцииДтКт
1Списана остаточная стоимость бесплатно переданного основного средства97710, 11
2Списана сумма износа131, 13210, 11
3Начислены налоговые обязательства по НДС при бесплатной передаче основных средств949641

НДС и бесплатная передача основных средств. Операции по бесплатной поставке товаров/услуг являются объектом обложения НДС. И база налогообложения по ним определяется единожды — согласно п. 188.1 НКУ. А налоговые обязательства по п. 198.5 НКУ в таком случае не начисляются (см. ИНК ГФС от 22.03.2018 г. №1179/5/99-99-15-03-02-15/ІПК).

Особые правила при бесплатной передаче на благотворительность или государственным, коммунальным предприятиям (пп. 197.1.15, пп. 197.1.16 НКУ).

Налог на прибыль и бесплатная передача основных средств. Если предприятие использует разницы по налогу на прибыль с р. ІІІ НКУ, то при бесплатной передаче ОС финрезультат до налогообложения:

— увеличивается на остаточную бухгалтерскую стоимость (п. 138.1 НКУ);

— уменьшается на налоговую остаточную стоимость (п. 138.2 НКУ).

Поскольку действуют разницы, как и при продаже, ведь в терминологии НКУ бесплатная передача = продаже (пп. 14.1.202 НКУ).

При бесплатной передаче нехоздеятельных ОС плательщик налога на прибыль, использующий разницы, увеличивает финрезультат до налогообложения на сумму остаточной бухгалтерской стоимости. Уменьшительной разницы в этой ситуации нет.

Кроме того, по бесплатной передаче у тех, кто применяет разницы с р. ІІІ НКУ, может запускаться в работу еще и «подарочная» разница с пп. 140.5.10, пп. 140.5.9, пп. 140.5.14 НКУ, зависящая от статуса получателя подарка.

Проходит набор
Онлайн-курс по Зарплате и Кадрам

    Научитесь вести зарплатный и кадровый учет без ошибок, благодаря комплексному ...

    Анастасия Волевач Ирина Тимошенко
    20 Июл 2021
    Онлайн-курс по 1С Бухгалтерия 2.0

      Научитесь использовать 1С на 100%, работать быстро и без ошибок за 5 недель

      Светлана Шанайда
      Спикер Светлана Шанайда
      Статьи по теме
      27 ноября 2021

      Списание непригодного компьютера: документирование, учет

      12 августа 2021

      Учет МНМА и МБП

      Автор статьи Любомир Антонюк
      Комментарии 1
      • НАТАЛЬЯ ПОДГОРНА
        20 сентября 2021

        Ремонт автобуса составил 152 тыс.грн. (из них 62 тис. работы , 90 тыс. материалы). Ремонт или улучшение? Хотя замену деталей вышедших из строя трудно назвать улучшением с одной стороны, но и такую сумму отнести на валовые расходы тоже вопрос. ПОДСКАЖИТЕ ПОЖАЛУЙСТА ПРАВИЛЬНОЕ РЕШЕНИЕ.

        Ответить

        Получите PDF Чек-лист

        Экспресс-аудит Вашей бухгалтерии

        [utm_campaign_i][/utm_campaign_i] [utm_source_i][/utm_source_i] [utm_medium_i][/utm_medium_i] [utm_term_i][/utm_term_i] [utm_content_i][/utm_content_i] [gclid_i][/gclid_i]
        Ближайшие курсы
        Онлайн-курс по Зарплате и Кадрам

          Научитесь вести зарплатный и кадровый учет без ошибок, благодаря комплексному ...

          Анастасия Волевач Ирина Тимошенко
          20 Июл 2021
          Онлайн-курс «Бухгалтер-Эксперт»

            Получите навыки, которыми обязан обладать единственный/главный бухгалтер для ...

            Анастасия Волевач Ирина Тимошенко
            25 Июн 2021
            Онлайн-курс по Проверкам

              Научитесь проходить проверки Налоговой уверенно и без штрафов всего за 5 недель

              Игорь Сичеславский
              Спикер Игорь Сичеславский
              16 Авг 2021
              Онлайн-курс по 1С Бухгалтерия 2.0

                Научитесь использовать 1С на 100%, работать быстро и без ошибок за 5 недель

                Светлана Шанайда
                Спикер Светлана Шанайда
                Онлайн-курс по Налогу на Прибыль

                  Научитесь вести учет налога на прибыль без ошибок, благодаря комплексному ...

                  Галина Морозовская
                  Спикер Галина Морозовская
                  05 Апр 2021