Доходы и расходы будущих периодов

Доходы и расходы будущих периодов – достаточно привычные вещи в учете украинских предприятий, но, тем не менее, продолжают возникать вопросы их учета. Поговорим о таких категориях доходов и расходов более подробно.

Суть затрат

По общему правилу расходы предприятия – это расходы того периода, в котором признается доход, для получения которого они понесены. Но помним об исключениях: среди тех, которые не признаются расходами, есть авансы на приобретение товаров, запасов, работ, услуг (п. 7 и пп. 9.2 НП(С)БУ 16 «Расходы»).

Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета активов, капитала, обязательств и хозяйственных операций предприятий и организаций, утвержденная приказом Минфина Украины от 30.11.1999 г. № 291 (далее – Инструкция № 291) и Методические рекомендации по заполнению форм финансовой отчетности, утвержденные приказом Минфина Украины от 28.03.2013 г. № 433 определяют расходы будущих периодов как расходы текущего или предыдущих отчетных периодов, относящихся к следующим отчетным периодам. То есть можем выделить следующие характеристики расходов будущих периодов: такие расходы относятся к будущим периодам (планируются в счет будущих периодов), но понесены уже в отчетном периоде (имеем оплату и документальное подтверждение осуществления расходов).

Место расходов в бухучете

Такие расходы учитываются либо в составе незавершенного производства на счете 23 «Производство» (плюс на счете 91 «Общепроизводственные расходы»), либо на счете 39 «Расходы будущих периодов».

Как отличить, где какие расходы?

По сути, расходы будущих периодов – это подготовительные расходы, осуществленные еще до начала производства, включая те, что связаны с несколькими циклами производства. А относительно незавершенного производства – это расходы, понесенные с начала производства (выращивания) продукции.

В большинстве случаев такие расходы учитываются все же на счете 39. По Дт – накопление, по Кт – списание (распределение) и включение в состав расходов отчетного периода. Аналитику затрат будущих периодов осуществляем по их видам.

Отражение расходов будущих периодов в финансовой отчетности

Если брать в целом, то будущие расходы учитываются в составе оборотных активов – строка 1170 «Расходы будущих периодов» баланса (отчета о финансовом положении). Но не все расходы будущих периодов относятся к составу оборотных активов. Следует анализировать срок списания таких активов. Если срок списания таких расходов составляет более 12 месяцев, то смысл из таких расходов выделять долгосрочную часть. Для их учета лучше применить субсчет 184 «Прочие внеоборотные активы», а в балансе (отчете о финансовом состоянии) они отражаются в строке 1090 «Прочие внеоборотные активы».

Если расходы относятся к нескольким периодам, то такие расходы распределяют равномерно между периодами, к которым они относятся, и списывают в течение этих периодов. Если нет, то следует учитывать в составе того периода, к которому они принадлежат.

Аналитика расходов будущих периодов

Инструкция № 291 приводит следующие примеры расходов будущих периодов:

• подписка на газеты, журналы, периодические и справочные издания;
• проавансированные арендные платежи;
• оплата страхового полиса;
• подготовительные до производства работы в сезонных отраслях промышленности;
• освоение новых производств и агрегатов.

Понятно, что это только примеры и этот перечень не является исключительным. В случае если конкретному предприятию, конкретному производству характерны такого рода затраты, это необходимо прописать в приказе об учетной политике. В большинстве предприятий перечень таких расходов – это оплата за пользование программным обеспечением (обновление программного обеспечения) за несколько месяцев вперед.

В сельском хозяйстве некоторые расходы указаны в Методических рекомендациях по планированию, учету и калькуляции себестоимости продукции (работ, услуг) сельскохозяйственных предприятий, утвержденные приказом Минагрополитики Украины от 18.05.2001 г. № 132. В частности, это расходы на:

• мероприятия по повышению плодородия земель (в частности, на гипсование и известкование почв) – такие расходы относят на себестоимость сельскохозяйственной продукции равными частями в течение севооборота (п. 3.4);
• строительство и содержание летних лагерей, отрядов, навесов и других построек некапитального характера для животных. Эти расходы учитываются в составе расходов будущих периодов и относят на себестоимость равными частями в течение срока использования указанных сооружений, устанавливаемых комиссией по принятию соответствующего объекта в эксплуатацию (абз. «г» п. 3.18);
• улучшение природных сенокосов и создание культурных пастбищ (дискирование, подсев трав, стоимость семян и т. п.) – распределяют в течение периода, продолжительность которого, как правило, 4-9 лет, зависит от ожидаемого порядка использования площадей и утверждается приказом об учетной политике предприятия (п. 8.16).

Отражение в налоговом учете

Налоговым кодексом Украины не определены никакие корректировки финрезультата на расходы будущих периодов. Поэтому все плательщики налога на прибыль, в том числе проводящие обязательную или добровольную корректировку финрезультата, отражают их исключительно по правилам бухучета.

Пример 1. Учет программного обеспечения

Предприятие приобрело право на использование программного обеспечения «ХХХ» (с пакетом обновлений к нему) в течение одного года (с ноября 2022 года по апрель 2023 года). Стоимость приобретенного пакета – 36000 грн (в том числе НДС – 6000 грн).

Как отражается такая операция в бухучете, приведены в таблице 1.

Таблица 1

Пример 2. Подписка периодики

Предприятие в ноябре 2022 года подписало на год информационно-аналитический журнал на 2023 год для нужд бухгалтерии. Стоимость подписки – 12 000 грн (без НДС), то есть 1000 грн/мес. (см. таблицу 2).

Таблица 2

Если вам важны нюансы бухгалтерии не только по теме доходов и расходов будущих периодов, тогда регистрируйтесь на бесплатную вебинарную серию, где разберем самые актуальные проблемы законодательства и бухгалтерии.

Зарегистрироваться на бесплатный вебинар

Доходы будущих периодов

В Инструкции № 291 сказано, что счет 69 предназначен для обобщения информации о полученных доходах в отчетном периоде, подлежащих включению в доходы в будущих отчетных периодах.

К доходам будущих периодов относятся, в частности:

• доходы в форме полученных авансовых платежей за сданные в аренду основные средства и другие необоротные активы (авансовые арендные платежи);
• подписка на газеты, журналы, периодические и справочные издания;
• выручка от продажи билетов транспортного и театрально-зрелищных предприятий;
• абонентская плата за использование средств связи и т. д.

Но где же в нормативке сказано о такой категории доходов? В НП(С)БУ 11 «Обязательства» в абз. 5 п. 6 сказано, что доходы будущих периодов – это составная часть обязательств предприятия. Но, к сожалению, в этом стандарте нет ни слова об особенностях учета доходов будущих периодов.

Судя по рекомендациям Инструкции № 291, будем иметь следующие типовые проводки:

• получены средства, учитываемые в составе доходов будущих периодов Дт 69 Кт 31, 30;

• доходы будущих периодов признаны доходом от реализации текущего периода Дт 69 Кт 70;

• доходы будущих периодов признаны другим доходом отчетного периода Дт 69 Кт 74;

• долгосрочная дебиторская задолженность признана доходами будущих периодов Дт 18 Кт 69;

• текущая дебиторская задолженность признана доходами будущих периодов Дт 37 Кт 69;

• целевое финансирование признано доходами будущих периодов Дт 48 Кт 69.

Естественно, это не исчерпывающий список, а лишь обычные проводки.

О доходах будущих периодов следует говорить также и в случае начисления амортизации, по объектам основных средств, приобретенных (созданных) за средства целевого фонда, признают доход: Дт 69 Кт 745.

Можно ли использовать счет 69 для отражения использованного целевого финансирования на приобретение запасов? Обратимся к Методическим рекомендациям по бухгалтерскому учету запасов, утвержденным приказом Минфина Украины от 10.01.2007 г. № 2.

Можно ли в таком случае показывать в учете использованные для приобретения запасов средства целевого финансирования как доходы будущих периодов? По нашему мнению, можно, ошибкой это не будет. Следовательно, средства целевого финансирования, затраченные на приобретение запасов, которые будут использовать в последующих отчетных периодах, можно отразить корреспонденцией счетов Дт 482 Кт 69. Таким образом, по остаткам субсчетов будет видно, что средства целевого финансирования использованы, а вот непосредственное использование запасов потребует одновременного признания доходов от их использования. Тогда корреспонденция счетов будет следующая: Дт 23, 91, 92, 949 Кт 20, 22 или Дт 80 Кт 20, 22 и Дт 23, 91, 92, 949 Кт 80 на сумму израсходованных запасов. И сразу же нужно будет отразить доход от целевого финансирования в сумме использованных запасов: Дт 69 Кт 718, 719.

Отражение доходов будущих периодов в финансовой отчетности

Остаток доходов будущих периодов (сальдо счета 69) отражается в ф. №1 «Баланс (Отчет о финансовом состоянии)» или в ф. № 1-м «Баланс», в пассиве, в строке 1665. Если речь идет о микроотчетности, то ображает соответствующую информацию в ф. №1-мс «Баланс», в строке 1690, в составе прочих текущих обязательств.