Экспорт услуг: о главном

Согласно ст. 1 Закона Украины «О внешнеэкономической деятельности» от 16.04.1991 г. № 959-XII (далее – Закон № 959) ВЭД-контракт – это договоренность двух или более субъектов внешнеэкономической деятельности и их иностранных контрагентов, направленная на установление, изменение или прекращение их взаимных прав и обязанностей во внешнеэкономической деятельности. И такую ​​договоренность можно заключить и в электронной форме. Так, в ст. 6 Закона № 959 указано: «В случае экспорта услуг (кроме транспортных) внешнеэкономический договор (контракт) может заключаться путем принятия публичного предложения о соглашении (офертах) или путем обмена электронными уведомлениями, или другим способом, в частности путем выставления счета (инвойса), в том числе в электронном виде, за предоставленные услуги». Следовательно, инвойс на законных основаниях может выполнять функцию ВЭД-контракта.

Подробнее о роли инвойса в деятельности субъектов хозяйствования мы рассказывали в статье «Счет-фактура (инвойс): статус, порядок оформления».

На практике большую долю услуг предоставляют через интернет, и соответственно есть возможность заключать договоры, связанные со сферой услуг, в электронной форме. Такую возможность предоставляет Закон Украины «Об электронной коммерции» от 03.09.2015 № 675-VIII (далее – Закон № 675).

Кстати, налоговики отмечают, что действующим законодательством Украины не установлена ​​обязанность заключать ВЭД-договор в письменной форме при предоставлении резидентом услуг нерезидентам через Интернет.

В общем, субъекты хозяйствования заключают ВЭД-договор в простой письменной или в электронной форме, если иное не предусматривает международный договор Украины или закон (ст. 6 Закона № 959).

ВЭД-контракт в электронной форме

Напомним, что по Закону № 675 в электронном договоре стороны должны предусматривать существенные условия. В случае если согласие на заключение договора не предоставлено или не оформлено должным образом (скажем, отсутствует электронная подпись), то по такому договору не могут быть оказаны услуги.

Учитывая нормы Закона № 959 и Закона № 675, алгоритм заключения ВЭД-контракта на предоставление услуг в электронной форме выглядит примерно так:

• поставщик услуг присылает заказчику коммерческое электронное уведомление (оферту);
• заказчик должен ответить на него, то есть принять (акцептовать) путем ответного электронного уведомления, которое должно быть подписано по требованиям статьи 12 Закона № 675. То есть с использованием электронной подписи в соответствии с Законом Украины «Об электронной идентификации и электронных доверительных услугах» от 05.10.2017 г. № 2155-VIII.

После совершения сторонами ВЭД-контракта вышеперечисленных действий электронный договор считают заключенным.

В соответствии с Законом № 675 расчеты в электронной коммерции стороны осуществляют любым законным способом, в частности, с поставщиками услуг можно рассчитываться с использованием специальных платежных средств, электронных денег путем перевода денежных средств в пользу продавца/поставщика услуг. И эти расчеты регулируются специальным законодательством.

Согласно ст. 13 Закона Украины «О валюте и валютных операциях» от 21.06.2018 г. № 2473-VІІІ документами, подтверждающими экспорт работ, услуг в сфере ВЭД являются документы, удостоверяющие их предоставление: акт выполненных работ (оказанных услуг), счет (инвойс) и т. п.

С требованиями по контролю за расчетами в сфере ВЭД можно прочитать в статье «Валютные операции-2024: памятка по валютному надзору».

Бухгалтерский учет

При реализации услуг нерезиденту применяют общие правила признания дохода, установленные НП(С)БУ 15 «Доход». Так, доход от предоставления услуг признается исходя из степени завершенности операции на дату баланса, если результат этой операции может быть достоверно оценен. Такая оценка возможна при наличии всех условий, перечисленных в п. 10 НП(С)БУ 15. Также при признании дохода от предоставления услуг должна быть проведена оценка степени завершенности операции по предоставлению услуг (п. 11 НП(С)БУ 15). Доход от предоставленных услуг отражается на субсчете 703.

Более подробно об этом мы рассказали в статье «Предоставление услуг, выполнение работ: особенности признания дохода».

Расходы, понесенные при оказании услуг, формируют их себестоимость (счет 23) и эти расходы согласно п. 7 НП(С)БУ 16 «Расходы» признают расходами соответствующего периода: одновременно с признанием дохода, для получения которого они осуществлены.

Себестоимость предоставляемых услуг списывается на субсчет 903.

Как правило, экспорт услуг проходит с расчетами в иностранной валюте. Для бухучета инвалютную стоимость оказанных услуг перечисчитывают по официальному курсу НБУ на дату предоставления услуг (п. 5 НП(С)БУ 21 «Влияние изменений валютных курсов»). Факт предоставления услуг должен быть документально подтвержден (см. выше).

Если первое событие – это предоставление услуг нерезиденту с последующей денежной оплатой, то бухучет этой операции выглядит так: Дт 362 Кт 703. Дебиторская задолженность за предоставленные услуги является монетарной статьей, по которой на дату баланса и на дату осуществления хозяйственной операции определяют курсовые разницы:

• на субсчете 714 «Доход от операционной курсовой разницы» – доход, если курс НБУ увеличился;
• на субсчете 945 «Потери от операционной курсовой разницы» – потери, если курс НБУ снизился.

Если первое событие – это получение аванса (предоплаты) от нерезидента, то в бухучете производят проводку Дт 312 Кт 681. Эта задолженность – немонетарная статья, по которой курсовые разницы не рассчитывают. В соответствии с п. 6 НП(С)БУ 21 в случае включения в состав дохода отчетного периода сумма аванса (предоплаты) перечисляется в валюту отчетности с применением валютного курса на начало дня даты получения аванса.

Заметим, что на практике некоторые субъекты ВЭД – предприятия применяют субсчет 316 «Специальные счета в иностранной валюте», то есть первоначально поступление денежных средств от нерезидента отражается на этом субсчете. Напомним, что он предназначен для учета денежных средств в инвалюте, подлежащих распределению или дополнительному предварительному контролю, в том числе сумм денежных средств в иностранной валюте, подлежащих обязательной продаже в соответствии с законодательством.

В настоящий момент времени отсутствует обязательная продажа, поэтому решение об учете денежных средств на распределительном счете каждое предприятие принимает самостоятельно. И фиксирует это решение, в частности, в приказе об учетной политике.

Если предприятие применяет субсчет 316, то на дату баланса и на дату операции (зачисление на текущий счет Дт 312 Кт 316) следует определять курсовые разницы.

Если вам важны нюансы учета не только по теме экспорта услуг, тогда регистрируйтесь на бесплатную вебинарную серию, где разберем самые актуальные проблемы законодательства и бухгалтерии.

Зарегистрироваться на бесплатный ✅

НДС

В соответствии с пп. «б» п. 185.1 НКУ объектом налогообложения являются операции налогоплательщиков по поставке услуг, место поставки которых расположено на таможенной территории Украины согласно ст. 186 НКУ.

Дату возникновения налоговых обязательств по НДС (20%) при экспорте услуг определяют по правилу первого события: в соответствии со ст. 187 НКУ.

Есть услуги, освобождаемые от НДС: см. ст. 197 НКУ, а также подраздел. 2 разд. ХХ НКУ. К таким услугам, в частности, относятся операции по поставке услуг по перевозке (перемещению) пассажиров и грузов транзитом через таможенную территорию Украины, а также операции по поставке услуг, связанных с такой перевозкой (перемещением) (п. 197.8 НКУ).

Некоторые услуги облагают НДС по ставке 0% (пп. 195.1.3 НКУ). В частности, услуги по международной перевозке пассажиров и багажа.

Налог на прибыль

Не забывайте об увеличивающих налоговых разницах при экспорте услуг:

• в пределах контролируемых операций согласно ст. 39 НКУ (пп. 140.5.1 НКУ);
• в пользу нерезидентов, указанных в пп. 140.5.5-1 НКУ.