Налог на репатриацию в Украине

Репатриация (лат. repatriatio) в переводе с латыни буквально означает «возвращение на родину». Но не думайте, что это понятие относится только к людям. Вот бухгалтеры как никто знают, что на самом деле область применения такого понятия гораздо шире.

В отечественном законодательстве термин «репатриация» отсутствует, хотя много лет назад упоминание о репатриации, а точнее о налоге на репатриацию, можно было встретить в Законе Украины «О налогообложении налога на прибыль предприятий». В современных реалиях Налогового кодекса Украины (далее – НКУ) мы имеем дело с налогом из доходов нерезидента. Но по устоявшейся традиции наряду с налогом из доходов нерезидента будем оперировать также и налогом на репатриацию.

Что такое налог на репатриацию

В соответствии с пп. 141.4.2 НКУ налог из доходов нерезидента удерживается при осуществлении в пользу нерезидента или уполномоченного им лица любой выплаты с дохода с источником его происхождения из Украины. То есть требование касается дохода, полученного нерезидентом (в том числе на его счета в гривнах).

Обязанность по удержанию и уплате налога на репатриацию возложена на резидентов, к которым согласно пп. 14.1.213 НКУ относят:

• юрлиц и их обособленных лиц, которые созданы и осуществляют свою деятельность в соответствии с законодательством Украины с местонахождением как на ее территории, так и за ее пределами;
• дипломатические представительства, консульские учреждения и другие официальные представительства Украины за рубежом, имеющие дипломатические привилегии и иммунитет;
• физлиц – резидентов – физических лиц, имеющих место жительства в Украине.

Относительно физических лиц – резидентов пп. 141.4.2 НКУ уточняет, что говорится о физическом лице – предпринимателе и физическом лице, осуществляющем независимую профессиональную деятельность. В частности, уполномоченными удерживать налог на репатриацию являются ФЛП: как на общей, так и упрощенной системе.

Следовательно, ФЛП (в том числе единщики) и физические лица, осуществляющие независимую профессиональную деятельность, при выплате нерезиденту – юридическому лицу доходов, определенных пп. 141.4.1 НКУ, должны удерживать налог из таких доходов и представлять декларацию по налогу на прибыль предприятий, по форме утвержденной приказом Минфина Украины от 20.10.2015 г. № 897 (далее – декларация по налогу на прибыль).

А это значит, что физические лица – резиденты, не являющиеся предпринимателями или не осуществляющие независимую профессиональную деятельность, налог из доходов нерезидентов не удерживают и декларацию по налогу на прибыль не представляют (см. ОИР, категория 102.16).

Обратите внимание, что неприбыльные организации тоже должны удерживать и перечислять в бюджет налог и доходов нерезидента при выплате налогооблагаемых по НКУ доходов согласно пп. 141.4.1. Это подчеркивают налоговики в категории 102.04 ОИР. Неприбыльные организации должны также представлять декларацию по налогу на прибыль, где в строке 23 ПН указывают сумму уплаченного налога при выплате доходов нерезидентам в отчетном периоде. Подробнее об отчетности по выплаченным нерезиденту доходам его «налоговыми агентами» мы расскажем позже.

Из числа нерезидентов налог на репатриацию должен удержать иной нерезидент, который осуществляет хозяйственную деятельность через постоянное представительство на территории Украины и осуществляет в пользу нерезидента или уполномоченного им лица любую выплату из дохода с источником его происхождения из Украины.

Какие доходы нерезидента облагаются налогом на репатриацию

В соответствии с пп. 141.4.1 НКУ это:

     а) проценты, дисконтные доходы, уплачиваемые в пользу нерезидента, в том числе проценты по займам и долговым обязательствам, выпущенным (выданным) резидентом;

     б) дивиденды, уплачиваемые резидентом;

     в) роялти;

     г) фрахт и доходы от инжиниринга;

     ґ) лизинговая/арендная плата, вносимая резидентами в пользу нерезидента – лизингодателя/арендодателя по договорам оперативного лизинга/аренды;

     д) доходы от продажи недвижимого имущества, расположенного на территории Украины, принадлежащего нерезиденту;

     е) прибыль от осуществления операций по продаже или иному отчуждению инвестиционных активов;

е) доходы, полученные от осуществления совместной деятельности на территории Украины, доходы от осуществления долгосрочных контрактов на территории Украины;

     ж) вознаграждение за осуществление нерезидентами или уполномоченными ими лицами культурной, образовательной, религиозной, спортивной, развлекательной деятельности на территории Украины;

     з) брокерское, комиссионное или агентское вознаграждение, полученное от резидентов или постоянных представительств других нерезидентов в отношении брокерских, комиссионных или агентских услуг, предоставленных нерезидентом на территории Украины в пользу резидентов;

     и) взносы и премии на страхование или перестрахование рисков в Украине (в том числе страхование рисков жизни) или страхование резидентов от рисков за пределами Украины;

     і) доходы, полученные от деятельности в сфере развлечений (кроме деятельности по проведению лотереи);

     ї) доходы в виде благотворительных взносов и пожертвований в пользу нерезидентов;

й) доходы от отчуждения прав на добычу и разработку месторождений полезных ископаемых, минеральных источников и других природных ресурсов, расположенных на территории Украины, принадлежащих нерезиденту;

     к) другие доходы от проведения нерезидентом хозяйственной деятельности на территории Украины, кроме доходов в виде выручки или других видов компенсации стоимости товаров, выполненных работ, оказанных услуг, переданных, выполненных, предоставленных резиденту (постоянному представительству другого нерезидента) от такого нерезидента, в том числе стоимости услуг по международной связи или международному информационному обеспечению.

Если вам важны нюансы налога на прибыль не только по теме налога на репатриацию, тогда регистрируйтесь на бесплатную вебинару серию, где разберем самые актуальные проблемы законодательства и бухгалтерии.

Зарегистрироваться на бесплатный вебинар

Ставки налога на репатриацию

Общая ставка налога на репатриацию – 15%.

Для отдельных доходов нерезидента установлены другие ставки. В частности, доходы нерезидентов, полученные в виде доходов от беспроцентных (дисконтных) облигаций или казначейских обязательств – 18% (пп. 141.4.3 НКУ);

фрахт – 6% (пп. 141.4.4 НКУ);

страховые платежи (страховые взносы, страховые премии) и страховые выплаты (страховые возмещения) в пределах договоров страхования или перестрахования рисков, в том числе страхование жизни в пользу нерезидентов – 0%, 4%, 12% (пп. 141.4.5 НКУ);

проценты по ссудам или финансовым кредитам, предоставленным резидентам за выполнение условий согласно пп. 141.4.11 НКУ – 5% (пп. 141.4.11 НКУ).

Как исчисляют налог на репатриацию с неденежного дохода

Если доход выплачивается нерезиденту в какой-либо форме, отличной от денежной, или если налог из доходов нерезидента не был удержан из соответствующего дохода при выплате, такой налог подлежит начислению и уплате с учетом такого расчета (см. письмо ГНСУ от 04.06.2020 г. № 8939/7/99-00-07-02-01-07):

Пс = СД × 100 / (100 – СП) – СД:

где Пс ​​– сумма налога к уплате;

СД – сумма выплаченного дохода;

СП – ставка налога, установленная пп. 141.4.2 НКУ.

Например: нерезидент получает доход в неденежной форме от резидента – плательщика налога на прибыль предприятий в виде корпоративных прав стоимостью 100000 грн, который облагается налогом по ставке 15%. Сумма налога к уплате составляет 17647 грн (100000 × 100/(100 – 15) – 100000).

Уплачивают налог на репатриацию в бюджет при выплате дохода, если иное не предусмотрено действующими международными договорами Украины со странами резиденции лиц об избежании (предотвращении) двойного налогообложения.

Как нерезиденту получить справку об уплаченном в Украине налоге

В соответствии с международными договорами об избежании двойного налогообложения, если нерезидент получает доходы в Украине, ему разрешено уменьшать свои налоговые обязательства на сумму уплаченного в Украине налога. Это возможно только при наличии справки, подтверждающей размер и факт уплаты нерезидентом налога в Украине. Такая справка обязательно должна быть в бумажной форме (см. ОИР, категория 102.16).

Форма и правила получения этой справки установлены Порядком выдачи справки об уплаченном нерезидентом в Украине налоге на прибыль (доходы) и форме этой справки, утвержденным приказом Минфина Украины от 03.12.2012 г. № 1264 (далее – Порядок № 1264). Для ее получения нерезиденту нужно письменно обратиться в налоговую по местонахождению (месту жительства) резидента или постоянного представительства нерезидента, выплатившим налогооблагаемый доход нерезиденту. Обращение оформляется в произвольной форме на украинский язык или иностранном языке (вместе с официальным переводом на украинский). Обращение о предоставлении справки нерезидент может послать в соответствующий контролирующий орган непосредственно, либо через лицо, выплачивающее нерезиденту доходы с источником их происхождения из Украины, либо через уполномоченное лицо, которое должно подтвердить свои полномочия. В последнем случае речь идет о так называемом представителе нерезидента – налогоплательщике, через которого в соответствии со ст. 19 НКУ такой налогоплательщик ведет дела, связанные с уплатой налогов.

В обращении обязательно указывают следующие сведения (именно они будут служить основанием для заполнения справки, п. 4.2 Порядка № 1264):

• о нерезиденте:
• полное название иностранного юрлица (фамилия, имя и отчество (при наличии) физлица, не являющегося резидентом), получившего доход с источником его происхождения из Украины и которое обращается с просьбой о выдаче справки;
• идентификационный код (номер) этого лица в стране резиденции (при наличии);
• местонахождение (место жительства) нерезидента в стране резиденции;
• об источнике дохода:
• полное название (фамилия, имя и отчество) резидента или постоянного представительства нерезидента (налогового агента), осуществившего в пользу нерезидента выплату доходов;
• его код по ЕГРПОУ (или регистрационный номер учетной карточки налогоплательщика – для физлиц);
• местонахождение (место жительства) указанного резидента или постпредставительства нерезидента (налогового агента);
• период, в котором выплачивался доход;
• вид и сумму дохода;
• сумму уплаченного в Украине налога.

К обращению не помешает приложить копии платежных поручений, подтверждающих перечисление сумм доходов и уплату налога из них.

Справку об уплаченном нерезидентом в Украине налоге на прибыль (доходы) выдают бесплатно уполномоченному представителю заявителя или отправляют по почте (с уведомлением о вручении). Если в выдаче справки отказано, налоговики должны предоставить обоснование этого. Происходит все это в течение 5 рабочих дней с даты получения письменного обращения (см. приказ Миндоходов от 14.06.2013 г. № 161 «Об утверждении Информационных карт административных услуг»).

Отчетность о выплате доходов нерезиденту

Заметьте, п. 103.9 НКУ обязывает лицо отчитываться контролерам по своему месту нахождения (проживания) о выплаченных нерезиденту в отчетном периоде доходах происхождением из Украины. В нем также подчеркнуто: форму и порядок предоставления отчета о выплаченных доходах, удержанных и перечисленных в бюджет налогах на доходы нерезидентов устанавливает Минфин. Речь и о приложении ПН к строке 23 ПН декларации по налогу на прибыль, в которой осуществляется расчет таких обязательств (см. ИНК ГФСУ от 28.05.19 г. № 2421/6/99-99-15-02-02-15 /ІПК).

Приложение ПН заполняют отдельно на каждого нерезидента, которому в течение отчетного (налогового) периода выплачены доходы с источником их происхождения из Украины. Приложение ПН, как и декларацию по налогу на прибыль, составляют нарастающим итогом за соответствующий отчетный (налоговый) период, после чего данные его строки 27 графы 6 таблицы 1 переносят в строку 23 декларации по налогу на прибыль. Также приложение ПН представляют, если выплачиваемые нерезиденту доходы освобождены от налогообложения в соответствии с нормами действующих международных договоров об избежании двойного налогообложения.

При отсутствии показателей в соответствующих строках декларации по налогу на прибыль и приложений к ней, в т. ч и приложения ПН (из-за отсутствия операции (суммы)), эти строки прочеркивают. В электронной форме отчетности строки оставляют пустыми.

Отчетные периоды

По п. 49.2 НКУ резиденты, выплачивающие доходы нерезидентам, обязаны за каждый отчетный период, в котором возникают объекты налогообложения или декларируемые показатели, представлять налоговые декларации по каждому отдельному налогу, плательщиком которого они являются. И хотя налог на репатриацию удерживают с доходов нерезидента (в частности, в виде дивидендов), в бюджет его фактически платят вышеупомянутые лица. Поэтому им следует отчитываться в установленные сроки о выплаченных доходах и удержанном из них налоге на доход нерезидентов.