Учет МНМА и МБП

Хозяйственную деятельность любого предприятия наряду с такими необоротными активами, как основные средства (далее — ОС) и нематериальные активы, «обслуживают» и малоценные необоротные материальные активы (далее — МНМА). Также трудно представить работу предприятия без использования малоценных быстроизнашивающихся предметов (далее — МШП). Разберемся подробнее с учетом и налогообложением этих материальных активов.

МНМА: как классифицировать и учитывать

Прежде всего отметим, что МНМА является равноправным с ОС объектом бухгалтерского и налогового учета. С позиции НП(С)БУ 7 «Основные средства» МНМА — это одна из групп необоротных активов, относящихся в состав ОС, а точнее к прочим необоротным материальным активам (пп. 5.2.2). Для бухучета МНМА Инструкцией о применении Плана счетов бухгалтерского учета активов, капитала, обязательств и хозяйственных операций предприятий и организаций, утвержденной приказом Минфина Украины от 30.11.1999 г. № 291 (далее — Инструкция № 291), предусмотрен субсчет 112 «Малоценные необоротные материальные активы».

Обратите внимание: согласно п. 5 НП(С)БУ 7 предприятия самостоятельно устанавливают стоимостные признаки предметов, входящих в состав МНМА. Это значит, что предприятие имеет право все необоротные активы, срок использования которых свыше года, учитывать в составе ОС без выделения из них МНМА. А учитывая п. 5 НП(С)БУ 7, оно может установить и разные стоимостные признаки для разных видов необоротных активов с целью их классификации на ОС или МНМА. Например, офисную мебель, стоимость которой превышает 8000 грн относить к ОС, а офисные принадлежности, стоимость которых не более 2500 грн, учитывать как МНМА.

Следовательно, стоимостный предел для ОС предприятие определяет самостоятельно. Это решение оно закрепляет в учетной политике. На практике большинство предприятий пользуются нормами, закрепленными в пп. 14.1.138 Налогового кодекса Украины (далее — НКУ), согласно которому для налогового учета ОС установлен предел в 20000 грн. То есть «потенциальные» ОС стоимостью менее 20000 грн в этом случае для предприятия — это МНМА для бухгалтерского и налогового учета.

Амортизация МНМА. Обратите внимание, что в соответствии с п. 27 НП(С)БУ 7 к прочим необоротным материальным активам можно применять следующие методы амортизации:

• прямолинейный;
• производственный;
• 50/50% (в первом месяце использования амортизация начисляется в размере 50% стоимости объекта, остальные 50% начисляются в месяце изъятия объекта из числа активов (списание с баланса));
• 100% (в первом месяце использования сразу начисляется амортизация в размере 100% стоимости объекта).

Из числа прочих необоротных активов два последних метода применяются только к МНМА и библиотечным фондам.

Налог на прибыль. МНМА для целей налогообложения не относятся к ОС. Соответственно, налоговые разницы согласно ст. 138 НКУ по ним не возникают. Таким образом, в строках 1.1.1 и 1.2.1 АМ приложения РІ к Декларации по налогу на прибыль указывают разницы, возникающие при начислении амортизации необоротных активов без учета амортизации МНМА. Также информация по МНМА не отражается в приложении АМ к Декларации по налогу на прибыль.

НДС. Предприятие — плательщик НДС, приобретающее МНМА, отражает налоговый кредит по данным активам. Затем учитывает направление дальнейшего использования приобретенных МНМА: в хозяйственной или нехозяйственной деятельности. Если использование не связано с хозяйственной деятельностью, предприятие должно начислить налоговое обязательство по НДС согласно пп. «г» п. 198.5 НКУ.

При списании МНМА они считаются такими, которые не могут быть использованы в рамках хозяйственной деятельности плательщика НДС. А это значит, что при списании МНМА, приобретенных с НДС для использования в налогооблагаемых операциях (для списания МНМА, приобретенных или изготовленных до 1 июля 2015 года, — в случае, если во время такого приобретения суммы налога включались в состав налогового кредита), налоговые обязательства по НДС (п. 198.5 НКУ):

• начисляются, если стоимость таких МНМА не включается в стоимость другой готовой продукции, операции по поставке которой подлежат налогообложению;
• не начисляются, если стоимость таких МНМА включается в стоимость другой готовой продукции, операции по поставке которой подлежат налогообложению.

Об этом речь идет в категории 101.04 ЗІР.

МБП: как учитывать и облагать

Одним из основных признаков МБП является то, что они в течение срока их использования не теряют своих функциональных качеств и сохраняют свою первоначальную физическую форму. Стоимостный критерий на законодательном уровне для них не установлен. Поэтому предприятие также может, но не обязано, установить в учетной политике стоимостный порог существенности для МБП: попросту говоря, от 1 грн до…

Для целей бухучета МБП относятся к запасам, т.е. речь идет об оборотных материальных активах в соответствии с п. 6 НП(С)БУ 9 «Запасы». Именно здесь прописано, что запасами считаются «малоценные и быстроизнашивающиеся предметы, используемые в течение не более одного года или нормального операционного цикла, если он свыше года».

Примером МБП можно назвать разнообразные инструменты и приспособления, хозяйственный инвентарь, спецодежду и спецобувь, тару для хранения товарно-материальных ценностей на складах, при транспортировке и т.п. (п. 6.2 Методических рекомендаций по бухгалтерскому учету запасов, утвержденных приказом Минфина Украины от 10.01.2007 г. № 2, далее — Методрекомендации № 2).

Для учета МБП Инструкцией № 291 назначен одноименный счет 22, на который их по видам предметов оприходуют по первоначальной стоимости (п. 8 НП(С)БУ 9). Определяется первоначальная стоимость в соответствии с п.п. 9–13 НП(С)БУ 9.

При передаче в эксплуатацию МБП списываются с баланса на соответствующие счета расходов: Дт 23, 91, 92, 93, 949 Кт 22. В дальнейшем ведут только их оперативный количественный учет по местам эксплуатации (п. 23 НП(С)БУ 9, п. 2.22 Методрекомендаций № 2).

В аналитическом учете предприятие может отражать МБП по видам, однородным группам и пр.

Обратите внимание! Согласно п.п. 24–28 НП(С)БУ 9 предприятие на дату баланса может МБП, находящиеся на складе:

• уценять до чистой стоимости реализации (Дт 946 «Расходы от обесценения запасов» Кт 22);
• дооценивать в пределах ранее проведенной уценки (Дт 22 Кт 741 «Прочий операционный доход»).

Подчеркиваем, что МБП, пригодные к эксплуатации, могут вернуться из мест использования на склад. В этом случае МБП оприходуют на счет 22 по чистой стоимости реализации. Согласно п. 26 НП(С)БУ 9 чистая стоимость реализации — это ожидаемая цена продажи МБП за вычетом ожидаемых расходов на их сбыт. Поскольку при передаче в пользование по МБП были отражены расходы, их возврат сопровождается признанием прочего дохода от операционной деятельности на чистую стоимость реализации: Дт 22 Кт 719.

Налог на прибыль. НКУ не предусматривает каких-либо особенностей по МБП: здесь для всех прибыльщиков срабатывают исключительно бухучетные правила.

НДС. Для целей налогообложения важной является связь МБП с хозяйственной деятельностью. Это значит, по МБП «непроизводственного назначения» после признания налогового кредита по НДС предприятие должно начислить компенсирующее налоговое обязательство согласно п. 198.5 НКУ — с началом использования этих МБП.

Стоит обратить внимание на письмо ГНСУ от 05.05.2017 г. № 77/6/99-99-15-02-02-15/ІПК, в котором налоговики рассматривают налогообложение средств для уборки офиса (бытовую химию, салфетки, туалетную бумагу, пакеты для мусора, одноразовую посуду, мыло и т.п.). При этом они делают вывод о том, что компенсирующее налоговое обязательство согласно п. 198.5 НКУ начислять не нужно, если стоимость упомянутых товаров включается в состав стоимости товаров/услуг, операции по которым являются объектом налогообложения. Аналогичный подход стоит соблюдать и с МБП.