Прощение долга физическим и юридическим лицам: учет и налогообложение

Согласно ст. 605 Гражданского кодекса Украины (далее – ГКУ) можно прекратить обязательство из-за прощения долга, если это не нарушает прав третьих лиц по имуществу кредитора. На практике немало случаев прощения долга (списания дебиторской задолженности): в частности, прощение сумм предоставленной физлицам возвратной финансовой помощи или задолженности юрлица – покупателя за ранее отгруженные ему товары и т. п.

То есть предприятие – кредитор вправе воспользоваться ст. 605 ГКУ и списать дебиторку, которая на момент списания еще не безнадежна. Рассмотрим, как эти операции отражаются в бухучете и влияют на налогообложение предприятия – кредитора.

Бухгалтерский учет

Здесь все зависит от того, создавался под дебиторскую задолженность резерв сомнительных долгов или нет.

Сразу напомним, что микропредприятия, плательщики единого налога 3 группы и непредпринимательские общества, в частности, неприбыльные организации не должны создавать резерв сомнительных долгов (п. 7 и пп. 2.2 разд. и НП(С)БУ 25 «Упрощенная финансовая отчетность»). Остальные предприятия должны это делать в соответствии с НП(С)БУ 10 «Дебиторская задолженность». Но они создают резерв сомнительных долгов (п. 7 НП(С)БУ 10), если дебиторка:

• текущая, то есть срок ее погашения до 12 месяцев;
• не получена путем приобретения и не предназначена для продажи;
• погашается денежными средствами или их эквивалентами или инструментами собственного капитала, то есть является финансовым активом (п. 4 НП(С)БУ 13 «Финансовые инструменты»).

Резерв сомнительных долгов не создавался. В этом случае списание суммы дебиторской задолженности отражают Дт 949 «Прочие расходы операционной деятельности» (977 «Прочие расходы деятельности») Кт 36 «Расчеты с покупателями и заказчиками», 37 «Расчеты с разными дебиторами») на сумму списанной задолженности.

Резерв сомнительных долгов создавали (Дт 944 «Сомнительные и безнадежные долги» Кт 38 «Резерв сомнительных долгов). В случае существования резерва проводки по списанию прощенной дебиторской задолженности следующие:»): Дт 944 Кт 38 (методом «сторно») или Дт 38 Кт 719 «Прочие доходы от операционной деятельности»  корректировка резерва на сумму прощенной дебиторки; Дт 949, 977 Кт 36, 37 – непосредственное ее списание с баланса.

Налог на прибыль

Малодоходчики. Предприятие – кредитор, не применяющее разницы из разд. ІІІ Налогового кодекса Украины (далее – НКУ) при определении объекта налогообложения налогом на прибыль базируется на данных бухгалтерского учета.

Высокодоходчики и малодоходники – добровольцы корректировки. Эти плательщики при списании дебиторской задолженности применяют корректирующие разницы по пп. 139.2.1 и 139.2.2 НКУ, а именно:

• на сумму созданного резерва сомнительных долгов РСБ – увеличивают финансовый результат до налогообложения (пп. 139.2.1 НКУ);
• на сумму корректировки резерва сомнительных долгов – уменьшают финансовый результат до налогообложения (абз. 2 пп. 139.2.2 НКУ).

В случае списания дебиторской задолженности, соответствующей/не соответствующей признакам, определенным пп. 14.1.11 НКУ, относительно которой не создан резерв сомнительных долгов, финансовый результат до налогообложения согласно пп. 139.2.1 НКУ подлежит увеличению на сумму списанной задолженности (категория 102.12 ОИР).

Следует учесть, что аванс (предоплата), по которому не получены товары считают безвозвратной финансовой помощью. Если предприятие – кредитор предоставило должнику (дебитору) оставшиеся неоплаченными товары (работы, услуги), то эти товары (работы, услуги) считают бесплатно предоставленными. Если должник – плательщик налога на прибыль, то факт безвозвратности или бесплатности не приводит к корректировкам финансового результата.

Финансовый результат до налогообложения увеличивают при прощении долга:

• плательщикам налога на прибыль по нулевой ставке; неплательщикам налога на прибыль (кроме физлиц, которые уплачивают НДФЛ); плательщикам налога – связанным лицам, задекларировавшим отрицательное значение объекта налогообложения в отчетном году, предшествующем году прощения долга (пп. 140.5.10 НКУ);
• неприбыльным организациям (пп. 140.5.9 НКУ);
• субъектам сферы физической культуры и спорта (пп. 140.5.14 НКУ).

Если вам важны нюансы бухучета не только по теме учета списания дебиторской задолженности, тогда регистрируйтесь на бесплатную вебинарную серию, где разберем самые актуальные проблемы законодательства и бухгалтерии.

Зарегистрироваться на бесплатный ✅

НДС

Прощение денежного долга. По логике при прощении денежного долга покупателю за полученные ним  и неоплаченные товары сумма компенсации составляет ноль. Так что и база налогообложения НДС должна измениться, ведь теперь она равна не договорной стоимости, а минимальной налогооблагаемой базе. Напомним, что минимальная налогооблагаемая база:

• для приобретенных товаров должно быть не меньше цены их приобретения (п. 188.1, 189.1 НКУ);
• для самостоятельно изготовленных товаров должно быть не меньше их обычной цены (п. 188.1 НКУ).

Если следовать букве закона (НКУ), то согласно п. 192.1 НКУ на дату прощения кредитор – плательщик НДС выписывает расчет корректировки на «обнуление» налогооблагаемой базы и соответственно начисленного НДС. Этот расчет корректировки направляется покупателю – должнику для регистрации в ЕРНН. Также кредитору нужно в этом же месяце составить налоговую накладную (с типом причины 15) на сумму превышения минимальной налогооблагаемой базы над фактической ценой (п. 201.4 НКУ). Эту налоговую накладную должнику не передают.

В категории 101.06 ОИР налоговики предоставляли разъяснение: «…что покупателем не были возвращены продавцу ранее поставленные товары/услуги и в течение срока исковой давности не произошло оплаты за такие товары/услуги, независимо от того была проведена процедура досудебного урегулирования сомнительной дебиторской задолженности, или нет, у продавца нет законодательных оснований для корректировки суммы налоговых обязательств по НДС при списании дебиторской задолженности». То есть, налоговики считают, что у продавца в случае списания денежной дебиторки нет законодательных оснований для корректировки налоговых обязательств по НДС. В настоящее время это разъяснение переведено в недействующие.

Если кредитор прощает «товарный» долг, то налоговики говорят, что поставщик может корректировать НДС только на основании расчета корректировки (см. письмо ГНСУ от 08.10.2019 г. № 659/6/99-00-07-03-02-15/ІПК).

НДФЛ

Согласно абз. 1 пп. «д» пп. 164.2.17 НКУ в общий месячный (годовой) налогооблагаемый доход плательщика НДФЛ включается доход в виде основной суммы долга (кредита) плательщика налога (кроме суммы прощенного (аннулированного) основного долга плательщика налога по ипотечному кредиту в иностранной валюте, обеспеченному ипотекой жилой недвижимости), прощенного (аннулированного) кредитором по его самостоятельному решению, не связанному с процедурой банкротства, до истечения срока исковой давности. При этом налогообложение НДФЛ возможно в случае, если сумма прощенного долга превышает 25% одной минимальной заработной платы (в расчете на год), установленной на 1 января отчетного налогового года (в 2023 году – 1675,00 грн. (6700,00 грн. × 25%).

Предприятие – кредитор обязано уведомить налогоплательщика – должника (дебитора). Кредитор извещает должника о прощении долга: путем направления заказного письма с уведомлением о вручении или посредством заключения соответствующего договора.

Сумму прощенного (аннулированного) долга кредитор включает в налоговый расчет суммы дохода, начисленного (уплаченного) в пользу налогоплательщиков, по итогам отчетного периода, в котором был прощен такой долг. В соответствии с п. 4 разд. IV Порядка в приложении 4 «Сведения о суммах начисленного дохода, удержанного и уплаченного налога на доходы физических лиц и военного сбора» (форма 4ДФ)» к Расчету в графе 6 «Признак дохода» указывается признак дохода, приведенный в разд. 1 «Справочник признаков доходов физических лиц» приложения 2 к Порядку.

Согласно Справочнику признаков доходов физических лиц:

• с признаком дохода «126» отражается доход, полученный налогоплательщиком как дополнительное благо (кроме случаев, предусмотренных ст. 165 НКУ), в частности, в виде основной суммы долга (кредита) налогоплательщика, прощенного (аннулированного) кредитором по его самостоятельному решению, не связанным с процедурой банкротства, до истечения срока исковой давности, превышающей в 2023 году – 1675,00 грн;
• с признаком дохода «189» отражаются другие доходы, в частности, основная сумма долга (кредита) плательщика налога, прощенного (аннулированного) кредитором по его самостоятельному решению, не связанному с процедурой банкротства, до истечения срока исковой давности в сумме, не превышающей в 2023 году – 1675,00 грн. и сумма процентов, комиссии и/или штрафных санкций (пени), прощенных (аннулированных) кредитором по его самостоятельному решению, не связанным с процедурой его банкротства, до истечения срока исковой давности.

НДФЛ должник по прощенному долгу платит самостоятельно и отражает его суммы в годовой налоговой декларации об имущественном положении и доходах.

Если кредитор должным образом не сообщил должнику о прощении долга, тогда кредитор является налоговым агентом и должен выполнить все его функции по налогооблагаемому доходу физлица.