Составляем годовую финотчетность: как исправить бухгалтерские ошибки

Согласно ст. 3 Закона Украины «О бухгалтерском учете и финансовой отчетности в Украине» от 16.07.1999 г. № 996-XIV (далее – Закон о бухучете) финансовая, налоговая, статистическая и другие виды отчетности, которые используют денежный измеритель, основываются на данных бухучета. И ошибки, допущенные в бухучете, могут влиять на показатели вышеупомянутой отчетности, в первую очередь, финансовой отчетности. Давайте посмотрим, как исправить найденные в процессе подготовки годовой финотчетности, в частности, за 2022 год, бухошибки.

Общие требования к исправлению бухгалтерских ошибок

Обратите внимание! Информация, приведенная в финотчетности, считается достоверной (правдивой), если она не содержит ошибок и перекручиваний, которые способны повлиять на решения пользователей отчетности (п. 3 разд. ІІІ НП(С)БУ 1 «Общие требования к финансовой отчетности»). Чаще всего бухгалтеры выявляют бухгалтерские ошибки именно при составлении финотчетности: квартальной или годовой. Разберем способы и порядок их исправления.

Начнем с определения периода, в котором допущены бухгалтерские ошибки, а также установления периода для их исправления. Ведь эти моменты имеют большое значение для порядка исправления бухошибок.

Согласно ч. 1 ст. 13 Закона о бухучете отчетным периодом для составления финансовой

отчетности является календарный год. К ошибкам прошлого периода относят те ошибки, которые были допущены в течение предыдущих (прошлых) календарных лет, но обнаружены в текущем отчетном периоде.

Ошибками текущего отчетного периода (года) считают допущенные и обнаруженные в том же периоде. К таким ошибкам относятся ошибки, допущенные в текущем календарном году или обнаруженные по истечении отчетного года, но до утверждения текущей финотчетности.

Существенные и несущественные бухгалтерские ошибки

На практике бухошибки делят на существенные и несущественные. Прежде чем приступить к их классификации по уровню существенности, вспомним: существенной считают информацию, отсутствие которой может повлиять на решения пользователей финансовой отчетности (п. 3 разд. І НП(С)БУ 1).

Неисключительный список критериев существенности информации содержит пп. 2.20 разд. ІІ Методических рекомендаций об учетной политике предприятия и о внесении изменений в некоторые приказы, утвержденные приказом Минфина Украины от 27.06.2013 г. № 635 (далее – Методрекомендации № 635). Согласно этому подпункту количественные критерии и качественные признаки существенности информации о хозяйственных операциях, событиях и статьях финансовой отчетности предприятие определяет самостоятельно и фиксирует в распорядительном документе об учетной политике. Заметим, что существенность ошибок в финансовой отчетности – один из критериев, по которому определяют необходимость повторного ее обнародования (см. письмо Минфина от 15.08.2016 г. № 31-11410-07/23-2644/2467). Учитывая это, предприятия, которые обязаны обнародовать свою финансовую отчетность, в случае несущественности ошибок могут повторно не обнародовать исправленную финансовую отчетность.

Важно! Для бухгалтерских ошибок не существует срока давности, поскольку ни НП(С)БУ 6 «Исправление ошибок и изменения в финансовых отчетах», ни Методические рекомендации по применению регистров бухгалтерского учета, утвержденные приказом Минфина Украины от 29.12.2000 г. № 356 (далее – Методрекомендации № 356), регламентирующие вопросы исправления ошибок в бухучете, не ограничивают период и сроки их исправления.

Если вам важны нюансы бухучета не только по теме годовой финотчетности, тогда регистрируйтесь на бесплатную вебинарную серию, где разберем самые актуальные проблемы законодательства и бухгалтерии.

Зарегистрироваться на бесплатный вебинар

Бухошибки прошлых лет

Заметим, что порядок исправления таких ошибок будет определять уровень их влияния на финансовый результат: величину нераспределенной прибыли (непокрытого убытка). При этом подобные ошибки разделяют на те, что влияют на финрезультат и на те, которые не влияют на финрезультат.

Чтобы исправить «прошлые» ошибки следует:

• в месяце их выявления составить бухгалтерскую справку (по форме, приведенной в Методрекомендациях № 356). На ее основании исправления вносят в соответствующие регистры бухучета и Главной книги;
• составить новую финотчетность за период, в котором была совершена ошибка (п. 5 НП(С)БУ 6);
• составить текущую финотчетность с учетом исправленных показателей.

Обратите внимание, что согласно пп. 20.1-20.3 НП(С)БУ 6 в примечаниях к обновленной финотчетности следует отразить: содержание и сумму ошибки; статьи финотчетности прошлых периодов, которые были пересчитаны с целью повторного представления сравнительной информации; факт или нецелесообразность повторного обнародования исправленной финотчетности.

Согласно Инструкции о применении Плана счетов бухгалтерского учета активов, капитала, обязательств и хозяйственных операций предприятий и организаций, утвержденной приказом Минфина Украины от 30.11.99 г. № 291 (далее – Инструкция № 291), ошибки прошлых лет в текущем году исправляют через счет 44 в корреспонденции со счетами бухучета соответствующих объектов классов 1-6 (см., в частности, письма Минфина от 30.12.2009 г. № 31-34000-10-10/36311, от 21.12.2016 г. № 31- 11410-07-25/36420). Кстати, в письме Минфина от 22.07.2009 г. № 31-34000-20-10/19944 также указано, что недостоверно определенная сумма налогов для целей бухучета – это ошибка.

Например, в прошлых годах предприятие не насчитало необходимую сумму налога на прибыль. Исправление этой ошибки в периоде ее обнаружения отражается по дебету счета 44 «Нераспределенные прибыли (непокрытые убытки)» и кредиту субсчета 641 «Расчеты по налогам». Доначисление других налогов (сборов) за прошлые годы, не влияющие на нераспределенную прибыль (нераспределенный убыток) осуществляют за счет того же источника, что и обычное их начисление.

А вот исправление ошибок по начислению налога на прибыль по результатам текущего отчетного года проходит по дебету счета 98 «Налог на прибыль» и кредиту субсчета 641.

НДС, акцизный налог за отчетный (текущий) год доначисляется по дебету счета 70 «Финансовые результаты», субсчету 949 «Прочие расходы операционной деятельности» и кредиту субсчета 641.

Налоги, сборы, которые включают в первоначальную стоимость объектов необоротных активов, производственную себестоимость произведенной продукции, выполненные работы, предоставленные услуги, в административные расходы, расходы на сбыт доначисляют по дебету счетов:

15 «Капитальные инвестиции»;

23 «Производство»;

91 «Общепроизводственные расходы»;

92 «Административные расходы»;

93 «Расходы на сбыт»

и кредитом счетов:

64 «Расчеты по налогам и платежам»;

65 «Расчеты по страхованию».

Уменьшают налоговые обязательства методом «сторно».

Как отразить исправление «прошлых» ошибок в финотчетности. Их отражают, в частности, в Балансе (Отчете о финансовом состоянии) (форма № 1) за отчетный год: через корректировку на начало отчетного года нераспределенной прибыли (непокрытого убытка), если такие ошибки влияют на величину нераспределенной прибыли (непокрытого убытка), а также статей активов, обязательств, собственного капитала, изменившихся вследствие исправления этих ошибок. Также ошибки прошлых периодов, влияющих на величину нераспределенной прибыли (непокрытого убытка) отражают в Отчете о собственном капитале (форма № 4) – по статье «Исправление ошибок» (код строки 4010) (пп. 5.5 разд. V Методических рекомендаций по заполнению форм финансовой отчетности, утвержденных приказом Минфина Украины от 28.03.2013 г. № 433). Аналогичное разъяснение содержит письмо Минфина от 17.07.2013 г. № 31-08410-07-29/21303.

Если речь идет об ошибках, не влияющих на финансовый результат, то сальдо счета 44 не меняется.

Порядок устранения прошлогодних ошибок. Такие ошибки в учетных регистрах за прошлый отчетный период исправляют методом «сторно». С этой целью следует составить бухгалтерскую справку. В ней ошибочную сумму и/или корреспонденцию счетов записывают красными чернилами (пастой шариковых ручек и т. п.) или со знаком «-». Правильную запись суммы и/или корреспонденции счетов осуществляют чернилами темного цвета (пастой шариковых ручек и т. п.). Такой способ исправления позволяет в месяце, в котором обнаружены ошибки нейтрализовать неправильные записи и отразить правильные суммы и/или корреспонденции счетов бухучета (п. 4.3 Положения о документальном обеспечении записей в бухгалтерском учете, утвержденного приказом Минфина Украины от 24.05.1995 г. № 88, далее – Положение № 88, п. 9 Методрекомендаций № 356, письмо Минфина от 23.02.2010 г. № 31-34000-20-10/3939).

В составленной на такое исправление бухгалтерской справке обязательно раскрывают причину ошибок. Также она должна содержать ссылки на документы и учетные регистры, в которых были допущены ошибки. Подписывает бухгалтерскую справку работник, ее составивший, а после ее проверки – главный бухгалтер предприятия (п. 4.3 Положения № 88).

Обратите внимание, что согласно п. 4.4 Положения № 88 исправление ошибки должно быть оговорено надписью «исправлено» и подтверждено подписями лиц, подписавших этот документ – с указанием даты исправления.

Ошибки текущего периода

Исправляют такие ошибки путем внесения изменений в первичные учетные документы и регистры бухгалтерского учета текущего отчетного периода:

• методом «красного сторно», о нюансах которого мы рассказали выше;

• при помощи дополнительных бухгалтерских проводок. Этот вариант исправления применяют в случае, если корреспонденция счетов верна, но сама хозоперация проведена на меньшую сумму. В этом случае делают дополнительную запись с той же корреспонденцией счетов – на сумму разницы между правильной суммой хозоперации и ее предварительно отраженной суммой. Не забывайте, что подобное исправление ошибки обязательно сопровождают составлением бухгалтерской справки;

• корректурным способом. Его применяют в случаях, когда ошибка не связана с корреспонденцией счетов или она обнаружена до закрытия учетных регистров, и подведения итогов в Главной книге.

При применении корректурного способа неправильный текст и/или цифры зачеркивают одной чертой так, чтобы можно было прочитать исправленное, затем над зачеркнутой записью надписывают правильный текст и/или цифры. Все исправления сопровождают надписью «исправлено» и подтверждают подписями подписавших регистр с указанием даты исправления ошибки. При таком способе  исправления ошибки бухгалтерскую справку не составляют.

Исправление бухгалтерских ошибок в электронных формах

Согласно п. 4.1 Положения № 88 в тексте и цифровых данных первичных документов, учетных регистров и отчетности не допускаются подчистки и необусловленные исправления. Одновременно в п. 4.2 Положения № 88 говорится, что способ «красного сторно», дополнительные бухгалтерские проводки или корректурный способ исправления ошибок применяют только в первичных документах и учетных регистрах, созданных вручную. А если дело касается электронных форм таких документов?

Сейчас отсутствует порядок исправления ошибок в электронных документах, по крайней мере, в Законе Украины «Об электронных документах и электронном документообороте» от 22.05. 2003 № 851-IV  об этом ничего не сказано.

В свое время Минфин в письме от 14.01.2011 г. № 31-34020-07-27/23-8665/89 признал отсутствие порядка исправления ошибок в электронных формах первички и порекомендовал исправлять, в частности, ошибки прошлых лет в электронных регистрах бухучета так же, как и в бумажной форме.

На практике предприятия самостоятельно выбирают порядок исправления ошибок в электронных документах. Например, отменить е-документ с имеющейся ошибкой (-ами) и составить новый; внести изменения в ранее созданный е-документ и обязательно при этом сохранить все истории его изменений.