Трехсторонние договоры: особенности учета и налогообложения операций

Общие положения

Согласно ч. 1 ст. 626 Гражданского кодекса Украины (далее – ГКУ) договором является договоренность двух или более сторон, направленная на установление, изменение или прекращение гражданских прав и обязанностей. При этом к договорам, заключаемым более чем двумя сторонами (многосторонние договоры), применяются общие положения о договоре, если это не противоречит многостороннему характеру этих договоров (ч. 4 ст. 626 ГКУ).

Обратите внимание, в частности, на ч. 2 ст. 626 ГКУ. В ней сказано, что договор является двусторонним, если правами и обязанностями наделены обе стороны договора. К примеру, по договору купли-продажи одна сторона (продавец) передает или обязуется передать имущество (товар) в собственность другой стороне (покупателю), а покупатель принимает или обязуется принять имущество (товар) и уплатить за него определенную денежную сумму (ст. 655 ГКУ).

По трехсторонним договорам действуют аналогичные правила, а именно: все три участника договора (соглашения) должны быть наделены соответствующими отдельными правами и обязанностями. То есть по трехстороннему договору купли-продажи одна сторона – продавец передает товар, вторая сторона – покупатель его принимает, а третья сторона осуществляет оплату за товар. Если речь идет о работах и ​​услугах, обычно заказчик услуги или работ заключает договор с исполнителем о предоставлении услуги или выполнении работ в пользу третьей стороны. А оплату за них осуществляет заказчик.

Таким образом, трехсторонним договором является договор, в котором прописаны права и обязанности каждой из трех его сторон.

Также распространенными примерами трехсторонних договоров является договор:

• уступки права требования (цессии). Согласно ст. 514 ГКУ к новому кредитору переходят права первичного кредитора в обязательстве в объеме и на условиях, существовавших на момент перехода этих прав, если иное не установлено договором или законом. Соглашение по замене кредитора в обязательстве совершается в такой же форме, что и соглашение, на основании которого возникло обязательство, право требования по которому передается новому кредитору (ст. 513 ГКУ). Замена кредитора в обязательстве проводится без согласия должника, если иное не установлено договором или законом (ч. 1 ст. 516 ГКУ);
• перевода долга. Согласно ст. 520 ГКУ должник в обязательстве может быть заменен другим лицом (перевод долга) только с согласия кредитора, если иное не предусмотрено законом. Новый должник в обязательстве имеет право выдвинуть против требования кредитора все возражения, основанные на отношениях между кредитором и первичным должником. Договор перевода долга оформляется в форме основного договора (ст. 521 ГКУ). Перевод долга может быть за плату или бесплатно, об этом должно быть указано в договоре перевода долга.

Бухгалтерский учет по трехстороннему договору купли-продажи

Рассмотрим бухучет с учетом того, что все стороны – резиденты Украины.

Плательщик по договору

Начнем с ключевой фигуры, то есть плательщика по такому договору.

В бухучете плательщик отражает эту операцию так:

• Дт 377/продавец Кт 311 (перечисление денежных средств продавцу);
• Дт 949 Кт 377/покупатель (признание расходов при предоставлении безвозвратной финпомощи);
• Дт 377 покупатель Кт 377/продавец (закрытие расчетов по договору).

Продавец по договору

Для продавца товара особенностей не будет, ведь это обычная реализация товаров за плату с учетом НП(С)БУ 15 «Доход» и НП(С)БУ 16 «Расходы»:

• Дт 361 Кт 702 (отгрузка товара покупателю);
• Дт 702 Кт 641 (начисление налоговых обязательств, если продавец является плательщиком НДС);
• Дт 902 Кт 281 (списание товаров на себестоимость реализации).

Покупатель по договору

Покупатель получает товар бесплатно, поэтому в бухучете при зачислении товаров на баланс он признает доход: Дт 281 «Товары на складе» Кт 718 «Доход от бесплатно полученных оборотных активов».

Согласно п. 12 НП(С)БУ 9 «Запасы» балансовую стоимость таких товаров определяют на уровне их справедливой стоимости с учетом расходов, предусмотренных п. 9 этого стандарта.

Если вам важны нюансы бухучета не только по теме трехсторонних договоров, тогда регистрируйтесь на бесплатную вебинарную серию, где разберем самые актуальные проблемы законодательства и бухгалтерии.

Зарегистрироваться на бесплатный ✅

НДС-особенности трехстороннего договора

Согласно п. 201.10 НКУ налоговую накладную оформляют на фактического покупателя товаров. Продавец – плательщик НДС на первую операцию по поставке товаров (либо на дату получения предоплаты, либо на дату отгрузки товаров) обязан составить и зарегистрировать налоговую накладную в ЕРНН и предоставить ее покупателю.

Налоговики о порядке оформления налоговой накладной по трехсторонним договорам также придерживаются их выписки на фактического получателя товаров. В частности, в ИНК ГНСУ от 21.10.2020 г. № 4359/ІПК/99-00-05-06-02-06 они подчеркивают: «…налоговая накладная по операции по поставке товаров/услуг должна составляться и регистрироваться в ЕРНН лицом, осуществляющим поставки таких товаров/услуг, на лицо, которому осуществляется поставка товаров/услуг, и только при условии, что такая хозяйственная операция имела место или было осуществлено перечисление аванса в счет оплаты стоимости товаров/услуг, поставки которых будут осуществлены в будущих отчетных (налоговых) периодах.

Учитывая изложенное и исходя из данных, указанных в обращении, поставщиком товара (автомобиля) является Общество, получателем товара (автомобиля) по трехстороннему договору является воинская часть, а оплату за такой товар проводит третье лицо. Следовательно, Общество обязано составить налоговую накладную и зарегистрировать ее в ЕРНН на покупателя, являющегося непосредственным получателем товаров, то есть на воинскую часть».

По такой накладной покупатель имеет право на налоговый кредит, т. е. относит входящий НДС в налоговый кредит на основании зарегистрированной НН от поставщика.

В то же время налоговики считают, что покупатель не понес расходы на оплату товаров, поэтому об их приобретении в контексте п. 198.3 НКУ не говорится, так как не выполняется одно из условий для отражения налогового кредита. Поэтому налоговики говорят, что такой плательщик НДС с учетом п. 198.5 НКУ в периоде отражения налогового кредита должен начислить компенсирующие налоговые обязательства (см., например, ИНК ГНСУ от 21.07.2021 г. № 2877/ІПК/99-00- 21-03-02-06, ИНК ГНСУ от 18.10.2024 г. № 4902/ІПК/99-00-21-03-02 ІПК).

В последней ИНК налоговики также указывают: «Поскольку оплата за полученные от поставщика товары осуществляется не непосредственно Обществом, а третьим лицом, то право на формирование налогового кредита по полученной налоговой накладной, зарегистрированной в ЕРНН, возникает у Общества на дату списания задолженности перед поставщиком за полученные товары (другой вид компенсации)».

На практике плательщики НДС в этом случае составляют налоговую накладную с типом причины «13» – использование товаров/услуг в нехоздеятельности.