Учет корпоративных прав

Учет корпоративных прав имеет свои нюансы. Поговорим об отражении в учете купли-продажи корпоративных прав и налоговых последствиях таких операций.

Общие правила учета инвестиций

По общему правилу все финансовые инвестиции при их первоначальном признании отражают в бухгалтерском учете по себестоимости: такое указание содержит п. 4 НПСБУ 12 «Финансовые инвестиции». А дальнейшая оценка осуществляется с применением одного из четырех методов оценки:

1. по справедливой стоимости (п. 8 НП(С)БУ 12). Применяют по общему правилу ко всем фининвестициям, кроме указанных ниже;
2. по себестоимости с учетом уменьшения полезности (п. 9 НП(С)БУ 12). Применяется, если невозможно определить справедливую стоимость;
3. по амортизированной себестоимости (п. 10 НП(С)БУ 12). Применяется к фининвестициям, которые учитываются до их погашения;
4. по способу роли в капитале (п. 11 НП(С)БУ 12). Применяется к фининвестициям в ассоциированные и дочерние предприятия и совместную деятельность с созданием юрлица, кроме случаев, приведенных в п. 17 и п. 22 НП(С)БУ 12.

Согласно п. 17 НП(С)БУ 12 фининвестиции в ассоциированные и дочерние предприятия учитывают по справедливой стоимости или себестоимости, если:

• фининвестиции приобретены и содержатся исключительно для продажи в течение двенадцати месяцев с даты приобретения;
• ассоциированное или дочернее предприятие ведут деятельность в условиях, ограничивающих его способность передавать средства инвестору в течение периода, превышающего двенадцать месяцев.

Когда предприятие ассоциированное

Ассоциированным называют предприятие, на которое инвестор имеет существенное влияние и не является дочерним или совместным предприятием инвестора (п. 4 НП(С)БУ 23 «Раскрытие информации о связанных сторонах»). Что является существенным влиянием? В рамках п. 3 НП(С)БУ 12 существенное влияние – это полномочия участвовать в принятии решений по финансовой, хозяйственной и коммерческой политике объекта инвестирования без осуществления контроля этой политики.

Свидетельством существенного влияния, в частности, могут быть:

1. владение двадцатью или более процентами акций (уставного капитала) предприятия;
2. представительство в совете директоров или аналогичном руководящем органе предприятия;
3. участие в принятии решений;
4. взаимообмен управленческим персоналом;
5. обеспечение предприятия необходимой технико-экономической информацией.

Когда предприятие дочернее

Дочерним предприятие, которое контролируется другим субъектом хозяйствования. Нормы п. 7 НП(С)БУ 2 «Консолидированная финансовая отчетность» регламентируют тот факт, что дочернее предприятие считается контролируемым со стороны материнского предприятия при наличии всех следующих условий:

• материнское предприятие имеет властные полномочия по дочернему предприятию;
• результаты деятельности дочернего предприятия будут непосредственно приводить к изменениям в составе и стоимости активов, обязательств, собственного капитала материнского предприятия;
• материнское предприятие имеет фактическую возможность осуществления властных полномочий.

Примеры властных полномочий, признаков наличия властных полномочий у предприятия – инвестора, наиболее значимых видов деятельности, прав защиты интересов инвесторов приведены в приложении к НП(С)БУ 2.

То есть дочернее предприятие полностью зависит от материнского. А ассоциированное предприятие существенно зависит от предприятия инвестора.

Если учет ведем по методу участия в капитале

Пример учета фининвестиций методом участия в капитале приведен в приложении 2 к НП(С)БУ 12.

Если предприятие, где инвестор владеет корпоративными правами, получает прибыль, то увеличение доли инвестора в чистой прибыли отражается проводкой: Дт 141 Кт 721.

Например, ООО «ХХХ» по состоянию на конец 2022 года имеет нераспределенную прибыль 1 млн. грн, это означает, что в течение всего периода получения такой прибыли ООО «А» (обладающий корпоративными правами в ООО «ХХХ» в объеме 90%) должно отражать увеличение стоимости финансовой инвестиции проводкой: Дт 141 Кт 721 – 900 000 грн (1 000 000 × 90%).

Продажа корпоративных прав физическим лицам

Согласно ч. 1 ст. 21 Закона Украины «Об обществах с ограниченной и дополнительной ответственностью» участник общества имеет право отчуждать свою долю (часть доли) в уставном капитале общества платно или бесплатно другим участникам общества или третьим лицам.

Кстати, минимальная цена, по которой должна производиться передача, законодательством не установлена. Цена продажи сугубо договорная.

Продажа корпоративных прав, долей в уставном капитале оформляется договором купли-продажи корпоративных прав. Договор оформляется в простой письменной форме и не подлежит обязательному нотариальному удостоверению (ч. 2 ст. 209 Гражданского кодекса Украины, далее – ГКУ). Среди его существенных условий: предмет, цена, сроки и т. п. Можно добавить по желанию момент перехода права собственности.

Право собственности переходит в момент подписания акта приема-передачи, являющегося приложением к договору купли-продажи (ст. 334 ГКУ). И именно с этого момента покупатель приобретает права и обязанности как участника предприятия (юрлица).

 Доход от продажи фининвестиции (корпоративных прав) включается в состав других доходов (п. 7 НП(С)БУ 15 «Доход») – субсчет 741. Себестоимость фининвестиции включается в состав других расходов (п. 29 НП(С)БУ 16 «Расходы») – субсчет 971.

Продажа корпоративных прав (фининвестиций) сопровождается следующими проводками:

Дт 377 Кт 741 – продажа корпоративных прав;

Дт 971 Кт 14 – списание балансовой стоимости проданных прав;

Дт 311 Кт 377 – получена оплата от покупателя.

Кстати, доход от продажи фининвестиций может быть как больше, так и меньше балансовой стоимости фининвестиции: субсчет 741 больше или меньше показателя субсчета 971.

Если доход меньше себестоимости, то продавец получит убыток от продажи.

Как это возможно? Если инвестор ведет учет методом участия в капитале, то балансовая стоимость фининвестиции на счете 14 будет учитывать в том числе нераспределенную прибыль предприятия – объекта инвестиций. Если учет ведется по себестоимости, то балансовая стоимость фининвестиции не будет учитывать такую ​​прибыль.

Мы можем сделать следующий вывод: балансовая стоимость фининвестиции зависит от метода, по которому она учитывается. От этого также зависит, получит ли инвестор убыток или выручку от продажи фининвестиции.

В разрезе НДС, то здесь добавим, что операции продаж корпоративных прав не являются объектом налогообложения НДС (см. пп. 196.1.1 Налогового кодекса Украины, далее – НКУ).

Если вам важны нюансы не только по теме учета корпоративных прав, тогда регистрируйтесь на бесплатную вебинару серию, где разберем самые актуальные проблемы законодательства и бухгалтерии.

Зарегистрироваться на бесплатный вебинар

Если корпоративные права продаются со скидкой

Позиция налоговиков на этот вопрос содержится в категории 103.02 ОИР: «Облагается ли НДФЛ доход ФЛ в виде скидки со стоимости приобретенных у ООО корпоративных прав (доли в уставном капитале)?».

Позиция налоговой сводится к тому, что скидка включается в общий месячный налогооблагаемый доход такого плательщика как другие доходы и облагается налогом по ставке 18% у источника выплаты.

Аналогичная позиция по этому вопросу приведена в ИНК ГФСУ от 04.04.2019 г. № 1446/6/99-99-13-02-03-15/ІПК.

Налог на прибыль

Доход от продажи корпоративных прав увеличит, а балансовая стоимость уменьшит финрезультат до налогообложения. Различия по операциям по продажам или иному отчуждению корпоративных прав в иной, чем ценные бумаги, форме, не возникают и такие операции отражаются по правилам бухгалтерского учета.

Единый налог

В состав дохода единщика включается сумма средств, полученных от продажи корпоративных прав, независимо от того, выше или ниже рыночная стоимость этих прав чем их номинальная стоимость. При этом на дату поступления средств от продаж корпоративных прав такой плательщик исчисляет единый налог в зависимости от выбранной ставки единого налога.

Продажа корпоративных прав физическими лицами

В результате такой операции физлицо может получить инвестиционную прибыль, с которой необходимо уплатить НДФЛ и военный сбор. Если прибыли нет, то базы обложения налогами не возникает. Прибыль возникает тогда, когда корпоративные права продаются за сумму больше, чем они были приобретены.

Приобретением инвестиционного актива считаются, в том числе, операции по внесению налогоплательщиком средств или имущества в уставный капитал юрлица – резидента в обмен на эмитированные им корпоративные права.

В рамках пп. 164.2.9 НКУ в общий месячный (годовой) налогооблагаемый доход налогоплательщика включается, в частности, инвестиционная прибыль от проведения налогоплательщиком операций с ценными бумагами, деривативами и корпоративными правами, выпущенными в других, чем ценные бумаги, формах, кроме дохода от операций, указанных в пп.пп. 165.1.40 и 165.1.52 НКУ.

Нормы пп. 170.2.2 НКУ регламентируют механизм учета инвестиционной прибыли. Инвестиционная прибыль рассчитывается как положительная разница между доходом, полученным налогоплательщиком от продажи отдельного инвестиционного актива, и их стоимостью, которая определяется из суммы документально подтвержденных расходов на приобретение такого актива с учетом норм пп. 170.2.4-170.2.6 НКУ (кроме операций с деривативами).

Учет общего финансового результата операций с инвестиционными активами ведется налогоплательщиком – физлицом самостоятельно, отдельно от других доходов и расходов. Для целей налогообложения инвестиционной прибыли отчетным периодом считается календарный год. По результатам года налогоплательщик обязан подать годовую налоговую декларацию, в которой должен отразить общий финансовый результат (инвестиционный доход или инвестиционный убыток), полученный в течение отчетного года (пп. 170.2.1 НКУ).

Здесь следует четко осознать, что предприятие, долю которого одно физлицо продает другому физлицу, не является налоговым агентом, потому что фактически предприятие не производит выплату дохода и вообще не участвует в этой операции. Таким образом, в отчетности предприятие – эмитент никоим образом не отражает данную операцию, а продавец – физическое лицо обязан по результатам того года, в котором состоялась продажа корпоративных прав, представить декларацию об имущественном положении и доходах. Предприятие должно внести соответствующие изменения в Устав, и на дату регистрации изменений в учете у предприятия меняется аналитика на счете 40 – в соответствии с изменением участников ООО.

Если цена приобретения инвестиционного актива будет меньше цены продажи, то инвестиционной прибыли у продавца не возникает (соответственно, налогооблагаемой базы не возникает). Однако физлицо – продавец все равно должен представить декларацию об имущественном состоянии и доходах с приложением Ф1 к декларации, в котором показать фактический доход от продажи инвестиционного актива и фактические расходы по его приобретению.

Расходы на приобретение корпоративных прав должны подтверждаться документально. Это может быть квитанция из кассы банка или выписка со счета, или квитанция подоходного кассового ордера предприятия или акт приема-передачи взноса, где указана его стоимость. Продажа части также должна быть задокументирована должным образом: между участниками нужно заключить договор о купле-продаже доли, следует позаботиться о сохранении документов об оплате доли (банковская выписка банка по счету продавца), а также рекомендуем составить акт приема-передачи доли между участниками.

Обратите внимание, что участник может продать свою долю в уставном капитале по любой цене (в том числе, и за 1 грн), а также подарить.