Выбытие основных средств: документирование, учет

Общие положения

Объект основных средств (далее – ОС) перестают признавать активом (списуют  с баланса) в случае его выбытия в результате продажи, ликвидации, бесплатной передачи, недостачи, окончательной порчи или других причин несоответствия критериям признания активом (п. 41 Методических рекомендаций по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных приказом Минфина от 30.09.2003 г. № 561, далее – Методрекомендации № 561).

О списании (ликвидации) ОС, в частности, по результатам признания их непригодными для дальнейшего использования в процессе инвентаризации мы рассказывали в статье «Списание основных средств: учет, налогообложение, документирование».

В этой статье мы рассмотрим особенности документирования сделок по выбытию ОС и учету отдельных случаев выбытия.

Документальное оформление

Независимо от оснований выбытия ОС (продажа, бесплатная передача и т. п.), эти операции для целей бухучета должны быть задокументированы должным образом.

На практике для документации операций по учету выбытия ОС можно использовать:

• типовые формы, утвержденные приказом Минстата от 09.12.95 г. № 352 (далее – Приказ № 352). А именно формы № ОС-3 «Акт списання основних засобів» и № ОЗ-4 «Акт на списання автотранспортних засобів». Обратите внимание, что Приказ № 352 утратил силу, но эти формы предприятие может усовершенствовать и использовать по своему усмотрению;

• типовые формы учета выбытия ОС, утвержденные приказом Минфина от 13.09.2016 г. № 818 (далее – Приказ № 818). Это возможно благодаря п. 6 разд. І Порядка составления типовых форм по учету и списанию основных средств субъектами государственного сектора, утвержденного Приказом № 818: типовые формы по учету и списанию ОС могут применять украинские юрлица независимо от их организационно-правовых форм и форм собственности, а также представительства иностранных субъектов хозяйственной деятельности. В частности, говорится об:

Акте списания основных средств (долевой ликвидации);

Акте списания группы главных средств;

Акте списания транспортных средств;

• формы учета, разработанные собственноручно предприятием. Это разрешено при условии, что в таких документах содержатся все обязательные реквизиты, установленные ч. 2 ст. 9 Закона Украины «О бухгалтерском учете и финансовой отчетности в Украине» от 16.07.1999 г. № 996-XIV, а также п. 2.3 Положением о документальном обеспечении записей в бухгалтерском учете, утвержденном приказом Минфина Украины от 24.05.1995 г. № 88 (далее – Положение № 88).

Заметим, что п. 2.6 Положения №88 также предусмотрено: первичные документы составляют на бланках типовых и специализированных форм, утвержденных соответствующим органом государственной власти. Документирование хозяйственных операций может проводиться с использованием изготовленных самостоятельно бланков, которые должны содержать обязательные реквизиты или реквизиты типовых или специализированных форм.

Далее сосредоточимся на особенностях заполнения форм учета выбытия ОС из Приказа № 818, ведь их чаще всего применяют бухгалтеры как полноценные и современные формы.

Акт списания основных средств (долевой ликвидации)

Применяют для оформления хозяйственных операций по выбытию ОС (кроме транспортных средств и документов библиотечного фонда) при полной ликвидации или выбытии части объекта ОС при частичной ликвидации.

В акт вносят информацию об ОС с указанием названия объекта, инвентарного (номенклатурного) номера, первоначальной (переоцененной) и ликвидационной стоимости, суммы износа, даты ввода в эксплуатацию, краткой характеристики объекта, технического состояния и причин списания и других сведений.

При частичной ликвидации объекта ОС в Акте приводят информацию об остающемся в эксплуатации объекте (первоначальная (переоцененная) стоимость, сумма износа, изменения в характеристике объекта).

Акт списания группы основных средств

Применяют для оформления выбытия ОС, в отношении которых ведется групповой учет. В акт включают объекты ОС, если они имеют одно и то же предназначение, одинаковые технические характеристики и стоимость, Расходы, связанные с ликвидацией объекта ОС (группы ОС), а также материальные ценности, поступившие от разборки (сноса) зданий и сооружений, демонтажа оборудования и других основных средств, указываются в разделе «Розрахунок результатів списання об’єкта» соответствующего Акта.

Первый экземпляр соответствующего Акта передается в бухгалтерию, второй экземпляр остается у материально ответственного лица.

Акт списания транспортных средств

Применяют для оформления хозяйственных операций по выбытию транспортных средств (всех средств передвижения, предназначенных для перемещения людей и грузов) вследствие их износа, уничтожения в результате аварий, стихийного бедствия и т. д.

Информация о транспортных средствах вносится в акт с указанием, в частности, первоначальной (переоцененной) и ликвидационной стоимости, причин списания и других сведений.

Расходы, связанные с ликвидацией объекта ОС, а также поступившие от разборки транспортных средств материальные ценности указываются в разделе Акта «Розрахунок результатів списання об’єкта».

Акт составляют в двух экземплярах. Первый экземпляр передают в бухгалтерию, второй остается у лица, ответственного за хранение ОС.

Если вам важны нюансы бухучета не только по теме учета выбытия основных средств, тогда регистрируйтесь на бесплатную вебинарную серию, где разберем самые актуальные проблемы законодательства и бухгалтерии.

Зарегистрироваться на бесплатный ✅

Бесплатная передача основных средств

Прежде всего напомним, что необоротные активы, отчуждение которых планируется иным способом, чем продажа на дату баланса, не признают удерживаемыми для продажи (п. 2 разд. II НП(С)БУ 27 «Необоротные активы, удерживаемые для продажи, и прекращена деятельность».

Ведь продажа предусматривает получение дохода, признаваемого при увеличении актива или уменьшении обязательства, что приводит к росту собственного капитала (за исключением роста капитала за счет взносов участников предприятия), при условии, что оценка дохода может быть достоверно определена (п. 5 НП( С)БУ 15 «Доход»).

Поэтому нет необходимости переводить ОС, подлежащие бесплатной передаче, в состав необоротных активов, удерживаемых для продажи, то есть на субсчет 286 «Необоротные активы и группы выбытия, удерживаемые для продажи».

Согласно п. 33 НП(С)БУ 7 «Основные средства» и п. 40 Методических рекомендаций по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных приказом Минфина Украины от 30.09.2003 г. № 561, прямо указано, что бесплатно переданные ОС изымаются из активов (списываются с баланса). В бухучете это выглядит так:

• Дт 131 «Износ основных средств» Кт соответствующих субсчетов счета 10 «Основные средства» (на сумму износа, с учетом износа за месяц, в котором объект передан);
• Дт 976 «Списание необоротных активов» и Кт соответствующих субсчетов счета 10 (на остаточную стоимость объекта);
• Дт 977 «Прочие расходы деятельности» Кт 641 (начисление НДС при бесплатной передаче).

На практике некоторые бухгалтеры для учета начисления НДС применяют субсчет 949 «Прочие расходы операционной деятельности». По нашему мнению, это некорректно, ведь операционная деятельность – это основная деятельность предприятия, а также другие виды деятельности, не являющиеся инвестиционной или финансовой деятельностью. А основная деятельность – операции, связанные с производством или реализацией продукции (товаров, работ, услуг), являющихся главной целью создания предприятия и обеспечивающих основную долю его дохода (п. 3 разд. І НП(С)БУ 1 «Общие требования к финансовой отчетности»). А именно на счете 97 «Прочие расходы» ведут учет возникающих в процессе деятельности (кроме финансовых) расходов, но не связанных с производством или реализацией основной продукции (товаров) и услуг.

А при бесплатной передаче получение дохода не предусматривается.

И на субсчет 976 нет оснований относить начисленные налоговые обязательства по НДС. Так как в Инструкции о применении Плана счетов бухгалтерского учета активов, капитала, обязательств и хозяйственных операций предприятий и организаций, утвержденной приказом Минфина от 30.11.1999 г. № 291, прямо указано, что на субсчет 976 относят лишь остаточную стоимость списанных необоротных активов и расходы, связанные с их ликвидацией (разборка, демонтаж).

Налог на прибыль

Этот раздел заинтересует плательщиков налога на прибыль, применяющих корректирующие разницы. Такие плательщики должны увеличивать финрезультат до налогообложения на сумму остаточной стоимости бесплатно переданных ОС по данным бухучета с одновременным уменьшением такого финрезультата на сумму остаточной стоимости по данным налогового учета (п.п. 138.1, 138.2 НКУ).

Также вышеупомянутые плательщики должны помнить о налоговых разницах при бесплатной передаче ОС в случаях, перечисленных в пп. 140.5.9, пп. 140.5.10 или пп. 140.5.14 НКУ. В этом случае финрезультат увеличивают на сумму балансовой стоимости бесплатно передаваемых ОС на конец месяца передачи.

НДС

Для плательщика НДС операция по бесплатной передаче ОС является объектом обложения НДС, кроме случаев, когда такая операция освобождена от НДС в соответствии с нормами НКУ (п. 185.1, пп. «в» пп. 14.1.191 НКУ). Так что с позиции НКУ бесплатная передача ОС приравнивается к его поставке.

Датой возникновения налоговых обязательств в этом случае является дата отгрузки ОС, а именно дата подписания акта приемки-передачи объекта ОС (пп. «б» п. 187.1 НКУ).

Согласно п. 188.1 НКУ базой для налогообложения НДС для таких ОС является их остаточная стоимость на начало периода, в котором состоялась бесплатная передача.

На такие поставки составляют две налоговые накладные:

• одну – исходя из фактической цены поставки (при бесплатной передаче она равна 0 грн);
• вторую – исходя из превышения балансовой (остаточной) стоимости ОС над фактической ценой.

Компенсационных НДС-обязательств по п. 198.5 НКУ не начисляют (см., например, ИНК ГНСУ от 27.09.2022 г. № 1565/ІПК/99-00-21-03-02-06). В то же время, если такая бесплатная передача ОС осуществляется организациям, которые в соответствии с законодательством определены благотворительными, то эти операции подлежат освобождению от налогообложения согласно пп. 197.1.15 НКУ. Тогда плательщик НДС обязан по необоротным активам, приобретенным/изготовленным из НДС, которые начинают использовать в операциях, освобожденных от налогообложения, начислить налоговые обязательства по НДС в соответствии с пп. «б» п. 198.5 НКУ.

Еще одно примечание. В период действия военного положения бесплатная (без какой-либо денежной, материальной или других видов компенсации) передача любых товаров, в том числе ВСУ, а также всем другим оборонным структурам, указанным в абз. 4 п. 32-1 подразд. 2 разд. ХХ НКУ не считается поставкой (п. 32-1 подразд. 2 разд. ХХ НКУ). Следовательно, когда ОС бесплатно передают, например, ВСУ в период действия военного положения объекта обложения НДС не возникает. Также на такие операции не начисляют НДС по п. 198.5 НКУ.