Выкуп предприятием доли участника: как учитывать

Напомним, что правовые основы создания и деятельности обществ с ограниченной ответственности (ООО) регулирует Закон Украины «Об обществах с ограниченной и дополнительной ответственностью» (далее – Закон об обществах). Согласно ст. 7 этого Закона участники ООО обязуются реализовывать свои права и полномочия определенным образом или воздерживаться от реализации на основании корпоративного договора. В частности, настоящий договор может предусматривать условия или порядок определения условий, на которых участник имеет право или обязан купить или продать долю в уставном капитале (ее часть), а также определять случаи, когда такое право или обязанность возникает. Механизм по выкупу доли в своем уставном капитале непосредственно ООО содержит ст. 25 Закона об обществах.

Приобретение ООО доли

В ст. 25 Закона об обществах предусмотрено следующее:

• ООО имеет право приобретать доли в собственном уставном капитале без его уменьшение в размере такой доли только при одном условии. А именно, что на день такого приобретения ООО сформирует резервный капитал в размере цены приобретения выкупленной доли и этот капитал нельзя использовать для осуществления выплат в пользу участников такого ООО. Так, на субсчете 443 «Прибыль, использованная в отчетном периоде» отражаются, в частности, отчисления в резервный капитал. Еще возможный вариант – за счет дополнительного капитала (одноименный счет 42). По дебету вышеупомянутых счетов и кредиту счета 43 «Резервный капитал» отражают формирование резервного капитала в соответствии с требованиями ст. 25 Закона об обществах;
• возмездный договор о приобретении ООО доли в собственном уставном капитале заключается только по единодушному решению общего собрания участников, в котором приняли участие все его участники;
• доли, принадлежащие ООО, не учитываются при определении результатов голосование на общем собрании участников при распределении прибыли ООО, а также при распределении имущества ООО в случае его ликвидации;
• при приобретении доли (части доли) участника самим ООО без уменьшения уставного капитала оно обязано отчуждать выкупленную долю возмездно. Срок такого отчуждения – не позднее одного года со дня приобретения доли или ее части.

Выкуп ООО собственных корпоративных прав рассматривается как операция с инструментом собственного капитала. На это указывает п. 8 НП(С)БУ 13 «Финансовые инструменты», относящие к инструментам собственного капитала простые акции, доли и другие виды собственного капитала.

Выкуп части ООО не является финансовой инвестицией, операции с которой регулирует НП(С)БУ 12 «Финансовые инвестиции». Следовательно, ООО при выкупе собственных инструментов капитала не признает их финансовым активом.

Учет выкупа долей

Расходы на выкуп доли в собственном уставном капитале уменьшают собственный капитал и отражают их на субсчете 452 «Изъятые вклады и паи». Согласно Инструкции о применении Плана счетов бухгалтерского учета активов, капитала, обязательств и хозяйственных операций предприятий и организаций, здесь отражают фактическую себестоимость долей, выкупленных ООО у его участников. Считаем, что она равна сумме средств, уплаченных участнику за долю или справедливой стоимости других активов, переданных участнику за нее в качестве компенсации. Следовательно, выкупленную долю ООО отражает по дебету субсчета 452 и кредиту субсчета 672 «Расчеты по другим выплатам». Также следует учитывать п. 29 НП(С)БУ 13, согласно которому фактическая себестоимость состоит из «справедливой стоимости активов, обязательств или инструментов собственного капитала, предоставленных или полученных в обмен на соответствующий финансовый инструмент, и расходов, непосредственно связанных с приобретением или выбытием финансового инструмента (комиссионные, обязательные сборы и платежи при передаче ценных бумаг и т. п.)».

Согласно п. 25 НП(С)БУ 13 расходы на приобретение инструментов собственного капитала отражают как уменьшение дополнительного вложенного капитала, а если его нет – как уменьшение нераспределенной прибыли (увеличение непокрытого убытка). Также эта норма предусматривает, что к таким расходам относятся только расходы на оплату услуг сторонних организаций по операциям, результатом которых является увеличение или уменьшение величины собственного капитала предприятия. Примером таких расходов можно назвать расходы по оформлению договора купли-продажи доли в собственном уставном капитале. И поскольку выкуп доли уменьшает собственный капитал предприятия, эти расходы отражают либо по дебету субсчета 422 «Другой вложенный капитал», либо по дебету субсчета 441 «Прибыль нераспределенная» или 442 «Непокрытые убытки».

В финансовой отчетности выкупленную долю ООО, в частности, отражает в статье «Изъятый капитал» (стр. 1430 Баланса (Отчета о финансовом состоянии), ф. № 1). Кстати, в п. 2.46 разд. ІІ Методрекомендаций № 433 сказано, что в этой статье отражают фактическую себестоимость долей, выкупленных ООО у участников. Сумму изъятого капитала приводят в скобках и рассчитывают при определении итога собственного капитала. Также стоимость выкупленных долей заносят в стр 4260 «Изъятие капитала: выкуп акций (долей)» (гр. 9 Отчета о собственном капитале, ф. № 4). И еще: согласно п. 9.3 разд. IV НП(С)БУ 1 информацию об изменениях относительно долей в уставном капитале фиксируют в примечаниях к финансовой отчетности.

Как уже отмечалось выше, при соблюдении соответствующих условий выкупа собственных корпоративных прав ООО не уменьшает размер уставного капитала. Но в аналитике нужно все равно эту операцию отразить: по дебету субсчета 401 «Уставный капитал» (выкупленную у участника долю) и одновременно по кредиту субсчета 401 (выкупленную у участника долю). Эту долю учитывают таким образом до момента ее дальнейшей продажи.

Учет аннулирования выкупленной доли

Аннулирование выкупленной доли отражают:

• по дебету субсчета 401 и кредиту субсчета 452 – по ее номинальной стоимости;
• по дебету субсчета 452 и кредиту субсчета 422 – на положительную разницу между номинальной стоимостью доли и расходами на нее;
• по дебету субсчета 422 (или 441 или 442 – при отсутствии или недостаточности) сальдо на субсчете 422) и кредитом субсчета 452 – на отрицательную разницу между номинальной стоимостью доли и расходами на ее выкуп.

Если вам важны нюансы бухучета не только по теме учета операций с долями участников ООО, тогда регистрируйтесь на бесплатную вебинарную серию, где разберем самые актуальные проблемы законодательства и бухгалтерии.

Зарегистрироваться на бесплатный ✅

Учет продажи выкупленной доли

Продажа выкупленной ООО доли в собственном уставном капитале отражают по дебету субсчета 377 «Расчеты с другими дебиторами» и кредиту субсчета 452. Отрицательную разницу между суммой денежных средств, полученных от продажи доли, и расходами на ее предыдущий выкуп отражают по дебету субсчета 422 и кредиту субсчета 452. При отсутствии или недостаточности сальдо дополнительного капитала дебетуют субсчет 441 или 442 в корреспонденции с кредитом субсчета 452 (п. 28 НП(С)БУ 13).

Номинальную стоимость проданной доли «закрепляют» за новым участником проводкой: дебет субсчета 401/ООО кредит субсчета 401/новый участник. Также согласно п. 5.11 разд. V Методрекомендаций № 433 номинальную стоимость проданной доли следует отразить в гр. 5, 7, 9 стр. 4265 «Перепродажа выкупленных акций (долей)» Отчета о собственном капитале (ф. № 4). Что касается судьбы сформированного при выкупе доли резервного капитала, то Закон об обществах ни слова об этом. Так что ООО, например, может «возвратить» эту сумму на кредит счета 44, то есть увеличить нераспределенную прибыль или уменьшить непокрытый убыток.

Пример 1. ООО «Коралл» выкупило за деньги у одного из участников долю в собственном уставном капитале (номинальная стоимость доли 200000 грн.). Затем ООО аннулирует долю (уменьшает уставный капитал). Рассмотрим два варианта учета:

• цена выкупа меньше номинальной стоимости – 150000 грн;
• цена выкупа больше номинальной стоимости – 250 000 грн.

Стоимость дополнительных услуг на выкуп – 30 000 грн. Сальдо на субсчете 422 – 80000 грн.

Бухгалтерский учет операций приведен в таблице 1.

Таблица 1. Выкуп доли в целях аннулирования (уменьшения уставного капитала)

Пример 2. ООО «Коралл» продает выкупленную долю новому участнику (номинальная стоимость доли – 200000 грн, цена выкупа – 250000 грн). Рассмотрим два варианта учета:

• цена продажи – 150000 грн;
• цена продажи – 300000 грн.

Сальдо на субсчете 422 – 30000 грн.

Бухгалтерский учет операций приведен в таблице 2.

Таблица 2. Продажа выкупленной доли новому участнику