Статутний капітал ТОВ: облік, оподаткування внесків емітентом корпоративних прав

Відповідно до ст. 14 Закону України «Про товариства з обмеженою і додатковою відповідальністю» від 06.02.2018 р. № 2275-VIII (далі – Закон № 2275) кожний учасник ТОВ має зробити свій внесок протягом 6 місяців з дати держреєстрації, якщо інше не передбачено статутом. Якщо учасник у встановлений строк не вносить свій внесок, за ст. 15 Закону № 2275 йому можуть надати додатковий строк – не більше 30 днів. А якщо і в цей додатковий строк заборгованість за внеском до статутного капіталу учасником не погашена? Тоді виконавчий орган ТОВ повинен скликати загальні збори учасників: для ухвалення одного з рішень, передбачених ч. 2 ст. 15 Закону № 2275:

• про виключення учасника ТОВ, який має заборгованість із внесення вкладу;

• про зменшення статутного капіталу ТОВ на розмір неоплаченої частини частки учасника товариства;

• про перерозподіл неоплаченої частки (частини частки) між іншими учасниками ТОВ без зміни розміру статутного капіталу ТОВ та сплату такої заборгованості відповідними учасниками;

• про ліквідацію ТОВ.

Додаткові внески до статутного капіталу учасники можуть здійснювати протягом строку, установленого рішенням загальних зборів, але не більше одного року з дня ухвалення рішення про залучення додаткових внесків (ч. 5 ст. 18 Закону № 2275). Якщо додаткові внески вчасно і в повному обсязі не внесено, то договір про їх внесення вважають розірваним (ч. 10 ст. 18 Закону № 2275). 

Вкладами (внесками) учасників ТОВ, кількість яких наразі не обмежена, можуть бути гроші, цінні папери, інше майно, якщо інше не встановлено законом. При цьому вклад у негрошовій формі повинен мати грошову оцінку, що затверджується одностайним рішенням загальних зборів учасників, у яких взяли участь всі учасники товариства. При створенні товариства така оцінка визначається рішенням засновників про створення товариства (ст. 13 Закону № 2275). При цьому вартість вкладу кожного учасника ТОВ має бути не меншою за номінальну вартість його частки.

Для формування статутного капіталу ТОВ заборонено використовувати: бюджетні кошти;

майно державних і комунальних підприємств, яке відповідно до закону або рішення органу місцевого самоврядування не підлягає приватизації; майно, що перебуває в оперативному управлінні бюджетних установ (п. 6 гл. VIII Закону про ТОВ).

Далі – про облік внесків учасників. 

Бухгалтерський облік внесків учасників для статутного капіталу

Для обліку статутного капіталу ТОВ передбачений субрахунок 401 «Статутний капітал» (Інструкція про застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов’язань і господарських операцій підприємств і організацій, затверджена наказом Мінфіну від 30.11.1999 р. № 291, далі – Інструкція № 291). 

За кредитом субрахунку 401 відображають збільшення статутного капіталу, за дебетом –  його зменшення (вилучення). Сальдо на субрахунку 401 має відповідати розміру статутного капіталу, що зафіксований в установчих документах ТОВ. Аналітичний облік статутного капіталу слід вести за видами капіталу за кожним засновником (учасником).

Неоплачений капітал обліковують на рахунку 46 «Неоплачений капітал». За дебетом цього рахунку відображають заборгованість учасників за внесками до статутного капіталу ТОВ, за кредитом –  її погашення. Аналітичний облік ведуть за кожним засновником (учасником) ТОВ.

Після того, як учасники зробили свій внесок в статутний капітал підприємства, всі права (в тому числі право користування, розпорядження, відчуження тощо) на цей внесок належать підприємству (ч. 1 ст. 115 Цивільного кодексу України).

Будь-який внесок до статутного капіталу слід розглядати як актив підприємства. Це підтверджується, в тому числі визначенням терміну «актив», наведеним у ст. 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999 р. № 996-XIV. Тобто – це ресурси, контрольовані підприємством у результаті минулих подій, використання яких, як очікується, приведе до отримання економічних вигід у майбутньому.

У фінансовій звітності статутний капітал (як складова розд. «Власний капітал»)  відображається: 

у ряд. 1400 «Зареєстрований (пайовий) капітал» Балансу (Звіту про фінансовий стан) (форма № 1, НП(С)БО 1 «Загальні вимоги до фінансової звітності»);

у ряд. 1400 «Зареєстрований (пайовий) капітал» Балансу (форма № 1-м, НП(С)БО 25 «Спрощена фінансова звітність»); 

у ряд. 1400 «Капітал» Балансу (форма № 1-мс,  НП(С)БО 25 «Спрощена фінансова звітність»). 

Підприємства, які складають Звіт про власний капітал відображають зміни в статутному капіталі у графі 3 (форма № 3, НП(С)БО 1 «Загальні вимоги до фінансової звітності»). 

Якщо вам важливі нюанси бухобліку не лише на тему статутного капіталу, тоді реєструйтеся на безкоштовну вебінарну серію, де розберемо найактуальніші проблеми законодавства та бухгалтерії.

Зареєструватись на вебінар

Оподаткування внесків учасників до статутного капіталу

Грошові внески. Їх не оподатковують:

• податком на прибуток, адже не виникають доходи чи витрати;

• ПДВ, позаяк не мовиться про постачання товарів (робіт, послуг). До того ж передача корпоративних  прав від підприємства учаснику не є об’єкт оподаткування (пп. 14.1.185 Податкового кодексу України, далі – ПКУ; пп. 14.1.191 ПКУ; пп. 196.1.1 ПКУ);

• єдиним податком, адже такі грошові внески не включають до оподатковуваного доходу платника єдиного податку (пп. «8» п. 292.11 ПКУ);

• ПДФО  та військовим збором (пп. 165.1.44 ПКУ).  Але за грошові внески до статутного капіталу фізособа  отримує корпоративні права, зокрема, частку у ТОВ. Ці внески відображають у Додатку 4ДФ до Податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податків – фізичних осіб, і сум утриманого з них податку, а також сум нарахованого єдиного внеску з ознакою «178» (див. категорію 103.25 ЗІР). 

Майнові внески: 

податок на прибуток – при отриманні необоротних активів (основних засобів, нематеріальних активів) податкові різниці у емітента корпоративних прав відсутні (пп. 134.1.1 ПКУ); 

ПДВ – передача майна до статутного капіталу прирівнюється до його продажу як товару (пп. 14.1.191 ПКУ). Тож підлягає оподаткуванню ПДВ за загальною ставкою – 20% (ІПК ДФС від 21.03.2018 р. №1 149/6/99-15-02-02-15/ІПК). Підприємство – емітент корпоративних прав, зареєстрований платником ПДВ, має право на податковий кредит на підставі зареєстрованої в ЄРПН податкової накладної від учасника – платника ПДВ; 

єдиний податок – у емітента – спрошенця не оподатковується майно, як внески до статутного капіталу (пп. «8» п. 292.11 ПКУ). Такі операції у негрошовій формі не призводять до переведення на загальну систему оподаткування (див. лист ДФС від 10.07.2019 р. № 3178/ІПК/04-36-12-04-21); 

ПДФО  та військовий збір – за майнові внески до статутного капіталу фізособа  отримує корпоративні права, зокрема, частку у ТОВ. Ці внески відображають у Додатку 4ДФ до Податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податків – фізичних осіб, і сум утриманого з них податку, а також сум нарахованого єдиного внеску з ознакою «178» (див. категорію 103.25 ЗІР). 

Особливості обліку необоротних активів, як внесків до статутного капіталу. При отриманні основних засобів, МНМА і нематеріальних активів, як внесків їх не зараховують до складу капітальних інвестицій, як при їх придбанні. Ці активи  обліковують одразу на відповідних рахунках: 10 «Основні засоби», 11 «Інші необоротні матеріальні активи», 12 «Нематеріальні активи» (див. лист Мінфіну від 17.11.2003 р. № 31-04200-04-5/5570). Тобто  рахунок 15 «Капітальні інвестиції» не використовується. 

Майно (необоротні активи, запаси) зараховуються на баланс за їх первісною вартістю –  справедливою вартістю внесків, погодженою учасниками. Цю вартість збільшують на витрати, які понесло підприємство у зв’язку з придбанням таких активів (доставка, доведення до стану придатного до використання тощо). Це передбачено п. 8 НП(С)БО 7 «Основні засоби», п. 11 НП(С)БО 8 «Нематеріальні активи»,  п. 9 НП(С)БО 9 «Запаси»).

На практиці часто виникає запитання чи може підприємство амортизувати необоротні  активи, які внесено до його статутного капіталу зокрема, комп’ютерної програми? Як визначати строк її корисного використання?

Так, може амортизувати, адже такі необоротні активи належать підприємству. Відповідно до п. 8 НП(С)БО16 «Витрати», якщо актив забезпечує одержання економічних вигід протягом кількох звітних періодів, то витрати визнаються шляхом систематичного розподілу його вартості. Наприклад, у вигляді амортизації між відповідними звітними періодами.

Нарахування амортизації нематеріальних активів здійснюється протягом строку їх корисного використання, який встановлюється підприємством/установою (у розпорядчому акті) при визнанні цього об’єкта активом (при зарахуванні на баланс) (п. 25 НП(С)БО 8). При визначенні строку корисного використання об’єкта нематеріальних активів слід ураховувати:

• строки корисного використання подібних активів;
• моральний знос, що передбачається;
• правові або інші подібні обмеження щодо строків його використання;
• очікуваний спосіб використання нематеріального активу підприємством/установою;
• залежність строку корисного використання нематеріального активу від строку корисного використання інших активів підприємства/установи.

Якщо вищезазначене не допомагає встановити строк корисного використання об’єкта нематеріальних активів, то підприємство може застосовувати строк, встановлений податковим законодавством (п. 26 НП(С)БО 8). 

Амортизації в податковому обліку підлягають нематеріальні активи, призначені для використання в господарській діяльності платника податку (пп. 138.3.2 ПКУ). Своєю чергою, господарська діяльність – це діяльність особи, що пов’язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу (пп. 14.1.36 ПКУ). Якщо ці умови виконуються підприємством, то на вартість отриманої комп’ютерної програми воно нараховуватиме амортизацію як у бухгалтерському, так і в податковому обліку.

Податкове визначення терміну «амортизація» наведено в пп.14.1.3 ПКУ. Це систематичний розподіл вартості основних засобів, інших необоротних та нематеріальних активів, що амортизується, протягом строку їх корисного використання (експлуатації).

Отже, для цілей бухобліку підприємство може або самостійно визначити такий строк на підставі низки чинників, які можуть на нього впливати, або використовувати строк, встановлений податковим законодавством.

Відповідно до пп. 138.3.4 ПКУ комп’ютерні програми належать до групи 5 нематеріальних активів. За цією групою строк нарахування амортизації має становити строк, який відповідає правовстановлювальному документу, але не менш як 2 роки. Якщо згідно із правовстановлювальним документом строк дії права користування нематеріальним активом не встановлено, такий строк корисного використання визначається платником податку самостійно, але не може становити менше 2 та більше 10 років.