Зарахування однорідних зустрічних вимог у ЗЕД

Про зарахування заборгованостей (залік зустрічних вимог) поміж резидентами України ми розповідали в однойменній статті.

Але й у сфері ЗЕД також досить поширеними є ситуації, коли контрагенти одночасно виступають і продавцями товарів, і їх покупцями – за різними ЗЕД-контрактами. І для розрахунків за угодами можна провести припинення взаємних заборгованостей шляхом зарахування вимог. Такий взаємозалік між резидентами України та нерезидентами має відбуватися в правовому полі.

Перш за все, нагадаємо, що згідно із Законом України «Про зовнішньоекономічну діяльність» від 16.04.1991 р. № 959-XII (далі – Закон № 959) товар – це будь-яка продукція, послуги, роботи, права інтелектуальної власності та інші немайнові права, призначені для продажу (оплатної передачі). Тож зарахування можна проводити за ЗЕД-контрактами, предметом яких є товари в розумінні Закону № 959.

Зарахування: загальні положення

Загальні засади припинення зобов’язань зарахуванням, у тому числі в сфері ЗЕД, встановлює ст. 601 ЦКУ. Згідно з ними господарське зобов’язання припиняється зарахуванням зустрічної однорідної вимоги, строк якої настав або не зазначений чи визначений моментом витребування. Для зарахування достатньо заяви однієї сторони (ч. 3 ст. 203 ГКУ).

У постанові ВГСУ від 30.03.2016 р. № 917/1592/15 (https://www.reyestr.court.gov.ua/Review/56847249) зазначено, що заява про зарахування зустрічних вимог є одностороннім правочином: «Спеціального порядку та форми здійснення відповідної заяви як одностороннього правочину не передбачено законодавством, за загальними правилами про правочини (наслідки недодержання його письмової форми) здійснення відповідної заяви про зарахування на адресу іншої сторони як односторонній правочин слід вважати зробленою та такою, що спричинила відповідні цивільно-правові наслідки, в момент усної заяви однієї з сторін на адресу іншої сторони, чи в момент вручення однією стороною іншій стороні повідомлення, що містить письмове волевиявлення на припинення зустрічних вимог зарахуванням. Моментом припинення зобов’язань сторін в такому разі є момент вчинення заяви про зарахування у визначеному порядку».

У рішенні Господарського суду м. Києва від 30.05.2019 р. у справі № 910/3866/19 також є підтвердження тому, що спеціальних вимог щодо форми заяви про зарахування зустрічних вимог як одностороннього правочину чинним законодавством не передбачено. Тому заяву слід вважати зробленою, а зобов’язання припиненим внаслідок зарахування зустрічних однорідних вимог, в момент направлення такої заяви іншій стороні у зобов’язанні.

За правовою природою припинення зобов’язання зарахуванням зустрічної вимоги – це одностороння угода, яка оформляється заявою однієї з сторін. І якщо інша сторона не погоджується з проведенням такого зарахування, вона має право на підставі ст. 16 ЦКУ та ст. 20 ГКУ звернутись за захистом своїх охоронюваних законом прав до суду.

Тож з огляду на загальні норми права, зарахування зустрічних однорідних вимог можливе у разі, коли:

• вимоги випливають із взаємних зобов’язань між резидентом і нерезидентом, які є контрагентами за цими операціями;
• вимоги однорідні; 
• строк виконання за зустрічними вимогами настав або не встановлений, або визначений моментом пред’явлення вимоги;
• між сторонами не було спору щодо характеру зобов’язання, його змісту, умов виконання.

Ці умови знаходимо також у пп. 5 п. 10 розд. ІІІ Інструкції про порядок валютного нагляду банків за дотриманням резидентами граничних строків розрахунків за операціями з експорту та імпорту товарів, затвердженої постановою Правління НБУ від 02.01.2019 р. № 7.

Зарахування відбувається на підставі відповідної угоди: частково (коли зарахуванням припиняються зобов’язання в розмірі найменшої із зустрічних однорідних вимог) та повністю (коли зустрічні однорідні вимоги рівнозначні за сумою). 

Зарахування: юридичні аспекти

Вимоги випливають із взаємних зобов’язань між резидентом і нерезидентом, які є контрагентами за експортно-імпортними операціями. У листі Мінекономрозвитку від 07.03.2014 р. № 4122-03/7252-08 зазначено, що вимоги контрагентів повинні бути зустрічними. Тобто кожен із контрагентів повинен мати заборгованість стосовно іншого (кожна зі сторін одночасно є як боржником, так і кредитором).

Однорідність вимог

Можна зарахувати вимоги про передачу речей одного роду, тому зарахування як спосіб припинення зобов’язань зазвичай застосовується до зобов’язань з передачі родових речей, зокрема грошей. За змістом ст. 184 ЦКУ річ є визначеною родовими ознаками, якщо вона має ознаки, властиві всім речам того ж роду, та вимірюється числом, вагою, мірою. Наприклад, в постанові № 917/1592/15 було зазначено, що вимоги повинні бути однорідними у розумінні їх матеріального змісту, тобто мати однорідний предмет. А в постанові Північного апеляційного господарського суду від 22.05.2019 р. у справі № 910/1234/19 (https://www.reyestr.court.gov.ua/Review/82128715) сказано, що правило про однорідність вимог поширюється на їх правову природу, але не стосується підстави виникнення такої вимоги. Тобто допускається зарахування однорідних вимог, які випливають із різних підстав (різних договорів тощо).

Водночас, у разі коли зобов’язання сторін за договорами підлягають виконанню у різних валютах (наприклад, євро та доларах США відповідно), такі вимоги не можна вважати однорідними з огляду на те, що євро та долар США (хоч і є грошовими коштами) є різними валютами, які не є рівнозначними. Про це сказано в постанові ВС від 06.03.2019 р. у справі № 914/260/18 (https://www.reyestr.court.gov.ua/Review/80417003).

У давньому листі ДПАУ від 09.10.2008 р. № 20580/7/22-5017 було зазначено, що можна здійснити зарахування зустрічних однорідних вимог між двома імпортними договорами, за одним з яких не виконані зобов’язання по поверненню здійсненого авансового платежу, а по іншому не здійснено авансовий платіж. При цьому по другому імпортному контракту товари повинні бути поставлені в законодавчо встановлені строки з моменту здійснення авансового платежу по першому контракту. 

Втім є певні обмеження. Так, ст. 602 ЦКУ не допускає зарахування зустрічних вимог, зокрема, у разі спливу позовної давності.

Тобто інша сторона має право заперечити заявлену вимогу про зарахування, зокрема, в зв’язку з її недійсністю або відсутністю законодавчих  умов, необхідних для зарахування. 

До речі, на підставі ч .4 ст. 341 ГКУ можна стверджувати, що зарахування взаємних зобов’язань між учасниками господарських відносин – це один із способів безготівкових розрахунків. Тож немає підстав вважати зарахування бартером.

Зокрема, в листі ДФС від 28.10.2015 р. № 22799/6/99-99-19-02-02-15 податківці висловили свою позицію щодо визнання товарообмінними (бартерними) операціями операції при припиненні дебіторської та кредиторської заборгованості двох підприємств зі сплати коштів за різними договорами зарахуванням однорідних вимог (у тому числі за договорами у сфері ЗЕД). На підставі визначення товарообмінної (бартерної) операції, наведеного в ст. 1 Закон  України «Про регулювання товарообмінних (бартерних) операцій у галузі зовнішньоекономічної діяльності» від 23.12.1998 р. № 351-XIV податківці зазначили таке. Операція в сфері ЗЕД є товарообмінною (бартерною) операцією за умови, що зазначена операція обов’язково оформлена бартерним договором та збалансована за вартістю. Тобто за юридичним змістом бартер – це окремий договір, з якого випливають двосторонні зобов’язання саме за цим договором.

При зарахуванні цього немає, позаяк воно відбувається за заявою однієї зі сторін (односторонньої угоди) вже існуючої угоди (угод) про припинення зобов’язань шляхом зарахування зустрічних однорідних вимог. До того ж мета зарахування – це припинення зустрічних зобов’язань, а мета товарообмінної бартерної операції – це  зустрічна передача майна в межах відповідного договору.

Але платникам єдиного податку слід бути обережними при зарахуванні. Адже п. 291.6 ПКУ передбачає, що розрахунки за відвантажені товари (виконані роботи, надані послуги) повинні здійснюватись платниками єдиного податку виключно в грошовій формі (готівковій та/або безготівковій). А згідно пп. 14.1.10 ПКУ бартерна (товарообмінна) операція – це господарська операція, яка передбачає проведення розрахунків за товари (роботи, послуги) у негрошовій формі в межах одного договору. Тобто між зарахуванням і бартером ПКУ певною мірою ставить знак рівності. Аналогічну думку знаходимо в ухвалі Київського апеляційного адміністративного суду в справі від 20.01.2015 р. № 810/5551/14: «в більш широкому трактуванні під бартерною угодою слід розуміти таку господарську операцію, яка передбачає проведення розрахунків за товари (послуги) у будь-якій формі, іншій, ніж грошова, включаючи будь-які види заліку та погашення взаємної заборгованості, в результаті яких не передбачається зарахування коштів на рахунки продавця для компенсації вартості таких товарів (робіт, послуг)». І з судової позиції юридичні особи – платники єдиного податку не мають права закривати заборгованість за поставлений товар (надані послуги, роботи) шляхом проведення зарахування зустрічних однорідних вимог.

Якщо вам важливі нюанси обліку не лише на тему зарахування у сфері ЗЕД, тоді реєструйтеся на безкоштовну вебінарну серію, де розберемо найактуальніші проблеми законодавства та бухгалтерії.

Зареєструватись на вебінар ✅

Строк виконання за зустрічними вимогами настав або не встановлений, або визначений моментом пред’явлення вимоги

Згідно ст. 530 ЦКУ, якщо у зобов’язанні встановлений строк його виконання, то воно підлягає виконанню у цей строк. Зокрема, необхідно, щоб за обома вимогами настав строк виконання, оскільки не можна пред’явити до зарахування вимоги за зобов’язанням, яке не підлягає виконанню (див. постанову ВГСУ від 13.08.2014 р. у справі № 905/7653/13 (https://www.reyestr.court.gov.ua/Review/4017448).Отже має або відбутися настання строку виконання зобов’язання або визначення строку моментом запитання, або щоб термін виконання не був вказаний взагалі, тобто виконання можна було вимагати в будь-який момент (див. постанову ВГСУ від 03.08.2016 р. у справі № 925/2220/14 https://www.reyestr.court.gov.ua/Review/59544968, далі – постанова № 925/2220/14).

Між сторонами не було спору щодо характеру зобов’язання, його змісту, умов виконання

Мовиться про так звані умови ясності вимог, невідповідність яким унеможливлює зарахування, наприклад, коли є спір між контрагентами стосовно сум заборгованостей (див. постанову № 925/2220/14). А податківці на запитання щодо законності та можливості проведення взаємозаліку зустрічних однорідних вимог для погашення боргу в рамках виконавчого провадження відповіли, що можливість проведення зарахування за експортними операціями при наявності судового спору не передбачена (див., наприклад, ІПК ГУ ДФС в Одеській області від 01.11.2018 р. № 4654/ІПК/15-32-14-02-03.